신탁재산이 중과세대상이 되는 경우
[김 의 효 / 한국지방세연구회(주) 대표이사/회장]
1. 들어가기
사업자가 기업을 경영함에 있어 취득한 부동산을 신탁법에 따른 신탁으로서 신탁회사에 신탁등기를 하는 경우 지방세법 제9조제3항에서 위탁자와 수탁자간의 취득행위에 대해 다음과 같이 그 취득세를 비과세하도록 규정하고 있다.
제1호 위탁자로부터 수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우
제2호 신탁의 종료로 인하여 수탁자로부터 위탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우
제3호 수탁자가 변경되어 신수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우
이상에서 신탁의 종류 및 방법에 대해서는 언급이 없으므로 처분신탁 및 개발신탁, 관리신탁 등에 불구하고 이를 적용한다고 볼 수 있다.
한편 지방세법 제13조에서는 다음과 같은 취득세 중과세율 적용대상과 세율적용방법 등을 규정하고 있다.
1. 사치성재산
2. 대도시내 공장의 신·증설
3. 대도시내 법인 본점용 부동산 취득
4. 대도시내 법인의 설립·설치·이전에 따른 부동산 취득
그런데 신탁재산이 중과세대상이 되는 경우 위와 같은 비과세규정과 함께 볼 때 다툼이 많은 것 같아 이를 살펴보려는 것이다.
2. 사례에 의한 구체적인 내용
① 신탁법에 따른 신탁으로서 위탁자가 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 마치게 되면 소유권이 수탁자에게 이전되는 것이지 위탁자와의 내부관계에 있어 소유권이 위탁자에게 유보되는 것은 아니며(대법원 2011. 2. 10. 선고 2010다84246 판결), 신탁되어 있는 토지의 지목변경에 따른 취득세 납세의무를 수탁자가 부담한다는 해석한다(대법원 2012. 6. 14. 선고 2010두2395 판결). 즉 신탁재산을 수탁자가 위탁자로부터 취득하는 것은 지방세법상 취득행위에 해당하여 취득세 납세의무가 발생하지만, 앞에서 본바와 같이 그 취득세는 비과세한다. 취득세가 비과세되면 취득세에 관한 과세표준 및 적용할 세율이 무엇인지 논의할 필요는 없을 것이다.
② 한편 지방세법 제11조 및 제12조에서는 취득하는 물건별로 취득하는 방법에 따라 적용할 취득세의 표준세율을 규정하고 있으며, 지방세법 제13조에서는 위에서 보는바와 같이 취득한 물건이 사치성재산 등인 경우 표준세율에 5배 등의 세율(이를 “중과세율”이라 한다)을 적용하는 대상 및 방법을 규정하고 있는 것이다.
③ 따라서 수탁자가 위탁자로부터 신탁재산(신탁등기를 한 경우 임)을 취득하는 것은 그 취득세를 비과세함으로 수탁자가 중과세대상을 수탁취득하는 경우 뿐만 아니라 수탁한 신탁재산이 중과세대상이 되어도 수탁자에게는 중과세율을 적용할 수 없다고 할 것이다.
그런데 최근 행정자치부에서는 아래 사례와 같이 위 설명과 다르게 해석하고 있다.
【사 례】신탁재산이 중과세 대상이 된 경우(행자부, 지방세운영과-571, 2016. 3. 3.)
신탁재산이 수탁자에게 이전된 이후 중과세 요건을 갖추었을 경우 취득세 납세의무자에 대해 살펴보면, 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 마치게 되면 소유권이 수탁자에게 이전되는 것이지 위탁자와의 내부관계에 있어 소유권이 위탁자에게 유보되는 것은 아닌 점(대법원 2011. 2. 10. 선고 2010다84246 판결), 신탁되어 있는 토지의 지목변경에 따른 취득세 납세의무를 수탁자가 부담하는 점(대법원 2012. 6. 14. 선고 2010두2395 판결), 신탁법상 신탁계약에 의하여 수탁자인 부동산신탁회사 명의로 등기가 경료된 경우에 그 등기가 중과세 대상에 해당하는지 여부를 판단함에 있어서 수탁자를 기준으로 하는 점(대법원 2003. 6.10. 선고 2001두2720 판결), 취득세 중과세 납세의무는 본래의 납세의무와는 별개의 납세의무로써 중과세 요건을 갖추었을 때 독립적으로 성립되고 신탁재산에 대한 비과세는 신탁재산의 이전만을 규정하고 있을 뿐 신탁재산의 중과세까지 비과세 대상으로 규정하고 있지 않으므로 본래의 납세의무인 신탁재산의 이전이 비과세 되었다고 하여 중과세 과세요건 충족에 따른 중과세 납세의무까지 비과세된다고 보기 어려운 점 등을 종합해 볼 때, 수탁자에게 취득세 중과세에 따른 납세의무가 성립된다고 할 것입니다.
한편, 신탁재산의 중과세로 인하여 수탁자에게 적용될 중과세율은 중과기준세율의 100분의 400에 해당하는 세율로 보는 것이 합리적이라 할 것입니다.
④ 취득세는 지방세법에서 규정한 과세대상물건을 취득함에 따른 납세의무가 성립한 때 지방세법에서 규정한 과세표준과 세율을 적용하여 세액을 산출하는바, 즉 취득세 세율은 취득세 납세의무가 성립한 이후에 적용할 문제이다. 다시 말하면 취득세 납세의무가 없으면 적용하여야 할 세율도 없다는 것이다. 취득세 세율은 지법 제11조 및 제12조에서 물건별로 표준세율을 규정하고 있으며, 지법 제13조(아래에서 “중과세율”이라 한다)에서는 회원제 골프장 등과 법인 본점사업용 부동산, 법인 신증설에 따른 부동산 및 공장 신증설에 따른 부동산 취득은 표준세율에 표준세율의 100분의 2를 합한 세율 또는 표준세율에 중과기준세율(1,000분의 20)의 100분의 4를 합한 세율 등을 적용하도록 규정하고 있으며, 취득 후 5년 이내에 중과세대상이 되는 경우 중과세율에서 이미 일반과세한 세율을 공제한 세율을 적용하여 추징한다는 뜻으로 규정하고 있다. 즉 중과세율도 결국은 취득세 납세의무가 성립한 이후의 세율에 관한 문제라는 것이다.
그런데 지법 제9조제3항에서 신탁(「신탁법」에 따른 신탁으로서 신탁등기가 병행되는 것만 해당한다)으로 인한 신탁재산의 취득으로서 위탁자로부터 수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우는 그 취득세를 비과세한다는 뜻으로 규정하고 있는바, 취득세가 비과세되면 과세표준 및 세율은 적용할 여지가 없다고 할 것이다. 따라서 위 사례와 같이 수탁자가 신탁으로 취득한 토지에 회원제 골프장을 신설하였다하여 수탁자에게 취득세를 중과세한다는 해석은 수긍하기 어렵다. 위 사례에서 “취득세 중과세 납세의무는 본래의 납세의무와는 별개의 납세의무로써 중과세 요건을 갖추었을 때 독립적으로 성립되고”라고 하였는바, 현행 취득세 규정을 볼 때 토지 취득에 따른 납세의무는 토지의 원시취득(공유수면매립 등)과 승계취득(매매 등) 및 간주취득(지목변경)만이 있을 뿐 세율이 변경(중과세율로 추징 등)되었다하여 이를 독립적인 새로운 취득이 성립된다는 것은 지방세법 어디를 보아도 없는데, 중과세 물건이라 하여 이를 독립적인 과세객체로 본다는 것은 현행 규정상 확대해석한 것으로 보이며, “신탁재산에 대한 비과세는 신탁재산의 이전만을 규정하고 있을 뿐 신탁재산의 중과세까지 비과세 대상으로 규정하고 있지 않으므로 본래의 납세의무인 신탁재산의 이전이 비과세 되었다고 하여 중과세 과세요건 충족에 따른 중과세 납세의무까지 비과세된다고 보기 어려운 점”을 들고 있는바, 즉 중과세 납세의무에 대해서는 비과세규정이 없다는 설명은 납세의무 성립의 본질을 간과한 해석으로 보인다. 이것은 지방세특례제한법에서 사치성재산에 대해서는 감면하지 않는다는 규정에서 볼 때 더욱 그러할 것이다.
한편 골프장 신․증설에 따른 지목변경의 경우는 간주취득으로서 승계취득과 별개로 독립적인 납세의무가 성립한다고 볼 수 있으며, 그 지목변경에 따른 납세의무는 지목변경일 현재의 당해 토지소유자이고 지목변경에 따른 취득세는 지법 제9조제2항(국가 등에 귀속 또는 기부채납)에 해당하지 않으면 수탁자에게 중과세해야할 것이므로 위 사례와 같은 경우 승계취득한 토지에 대해서는 수탁자에게 과세할 수 없으며(비과세하였으므로), 골프장 신․증설에 따른 지목변경에 대한 취득세에 대해서는 수탁자가 납세의무자이므로 중과세해야할 것으로 본다.
한편, 위 사례의 경우 토지 취득분 이외 크럽하우스 등 건축물을 수탁자 명의로 신축하였다면 그 건축물에 대한 취득세 납세의무자는 수탁자가 되어 이때 중과세율을 적용한다고 보겠다.
3. 맺는 말
이상의 설명은 현행 규정에 따른 것인바, 조세회피 목적으로 악용될 소지도 있다. 즉 지법 제9조제3항에 따라 위탁자로부터 수탁자에게 이전하는 경우와 수탁자로부터 위탁자에게 이전하는 경우는 그 취득세를 비과세함으로 골프장을 신․증설하려고 취득한 토지를 신탁하고 수탁자가 당해 토지에 골프장을 신․증설한 후 다시 위탁자에게 이전한다면 현행규정에서 볼 때 승계취득에 대해서는 전혀 중과세할 수 없는 문제가 발생하므로 이는 신탁재산에 대해 비과세하려는 입법취지에도 어긋난 것으로 보이므로 이에 대한 보완규정이 있어야 할 것으로 본다.