[제 목] ① 쟁점공작물이 「지방세법」제6조 제4호에 따른 건축물에 해당하는지 여부 ② 쟁점매립지에 대한 관리처분계획을 국토해양부에서 청구법인으로 변경하도록 하는 「산업입지 및 개발에 관한 법률」에 의한 실시계획변경승인일을 공사준공인가 전 쟁점매립지의 취득일로 본 처분의 당부 [ 조심2015지1278)2016.11.28)]/취소

[결정요지] ① 쟁점공작물은 그 구조 등에 비추어 방조제 등과 유사한 생산설비 등에 해당한다 할 것이므로 취득세 과세대상인 건축물로 보아 취득세를 과세한 처분은 잘못이 있음. ② 공유수면에 대한 점ㆍ사용을 해당 매립지를 사용한 것으로 보기 어려운 점 등에 비추어 실시계획변경인가일을 쟁점매립지의 취득일로 보아 취득세를 부과한 처분은 잘못이 있음.

[관련법령] 「지방세법」제6조,「건축법」제2조 제1항
[주 문] 부과처분은 이를 취소한다.
[이 유] 1. 처분개요
가. 청구법인은 「산업입지 및 개발에 관한 법률」(이하 “산업입지법”이라 한다)에 따른 OOO 시화방조제 일원에 부지를 매립하여 조력발전소(수문구조물, 수차구조물, 수로부, 연결구조물로 구성됨) 및 부대시설(관리동, 휴게소, 조력문화관, 달전망대, 재활용집하장, 기자재보관소 등)을 신축하고 2011.11.15.부터 2014.6.2.까지 준공인가 전 사용승인을 받아 취득한 후 조력발전소를 제외한 위 부대시설에 대한 취득세 등을 신고‧납부하였고,
이 건 조력발전건설사업에 따른 공유수면매립지 538,362㎡ 중 2011.6.9. 및 2013.2.15. 산업입지법에 의한 실시계획변경(이하 “이 건 실시계획변경”이라 한다)으로 국토해양부에서 청구법인으로 관리처분계획이 변경된 면적 150,487㎡(이하 “쟁점매립지”라 한다)에 대해서는 준공인가 전 매립지에 해당하는 것으로 보아 「지방세법 시행령」 제20조 제8항에 따른 취득시기가 도래하지 않았다 하여 이에 대한 취득세 등을 신고‧납부하지 않았다.
나. 처분청은 2015년 2월 OOO와 합동으로 청구법인에 대하여 세무조사를 실시한 결과, ① 조력발전소 전체 구조물 중 수문구조물을 제외한 수차구조물 일부, 수로부 및 연결구조물은 「지방세법」상 취득세 과세물건인 건축물에 해당하고, 조력발전소에서 생산된 전기를 송전하는 송전선로(위 수차구조물 등과 합하여 이하 “쟁점공작물”이라 한다)는 위 건축물에 부수되는 시설물에 해당하며, ② 이 건 실시계획변경승인일(2011.6.9. 및 2013.2.15.)을 「지방세법 시행령」제20조 제8항 단서에서 규정한 쟁점매립지에 대한 준공일 전 사용승낙일 또는 허가일로 보아 취득시기가 도래하였다는 이유로 <별지1>과 같이 취득세 등 OOO을 2015.5.19. 청구법인에게 부과‧고지하였다.
다. 청구법인은 이에 불복하여 2015.8.13. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점공작물(수차구조물, 수로부, 연결구조물 및 송전선로)은 「지방세법」상 건축물에 해당하지 않는다.
(가) 수차구조물에 대하여
1) 「건축법」상 건축물에 해당하기 위해서는 최소한 기둥과 지붕 그리고 주벽으로 이루어져야 하는 것인데 조력발전의 원리가 해수의 흐름으로 수차발전기(터빈)를 회전시켜 전력을 생산하는 것인 점에서 주벽이라고 볼 만한 것이 없고, 수차구조물의 상부구조물에 있는 벽체는 해수와 호수를 구분지어 조수 간만의 차를 원활히 이용할 수 있도록 해주는 방조제의 역할과 발전소 설비시설의 유지‧정비를 위한 크레인이 설치되어 있어 발전시설의 역할을 담당하므로 이를 주벽으로 보기 어려우며, 처분청이 지붕으로 판단한 상부구조물의 덮개는 차양막으로써 개폐가 가능하고 단순히 크레인시설을 외부환경으로부터 분리시키기 위한 임시 시설물에 불과하므로 이를 건축물의 지붕으로 볼 수 없는바, 수차구조물은 형태상 「건축법」상 건축물에 해당한다고 볼 수 없다.
2) 또한, 수차구조물에는 취득세 과세대상에서 제외된 수차발전기를 가동시키기 위해 필요한 작동유시스템‧윤활유시스템‧냉각시스템 등이 수차구조물의 하부구조물에 설치되어 있고 이러한 시스템을 관계법률에 따라 유지‧관리하기 위한 최소한의 작업공간만이 있는 것이며, 위 시스템을 제어하기 위한 장치 등이 수차구조물의 상부구조물에 설치되어 있는바, 수차구조물은 수차발전기를 위한 하나의 거대한 발전시설에 해당하는 것으로 보는 것이 타당하고 기존의 유권해석 등에 의하면 발전시설은 취득세 과세대상에서 제외하고 있으므로 수차구조물은 취득세 과세대상을 볼 수 없다.
(나) 수로부에 대하여
처분청은 수차구조물의 호수 측면에 위치한 수로부가 급‧배수시설에 해당하는 것으로 보았으나, 「지방세법」상 급‧배수시설에 대한 정의가 없고 다만, 행정안전부장관이 각 지방자치단체에 시달하는 기준에 의하여 지방자치단체에서 제작한 ‘부동산시가표준액표’에 그 개념에 대한 설명이 있으며 이에 따르면 급‧배수시설이란 지하수시설과 옥외하수도시설로 구분하고 있는데, 위 수로부는 해수가 호수로 흐르는 과정에 있는 방류시설에 해당하므로 이를 급‧배수시설이라 하기 어렵고 오히려 같은 기능을 수행하는 수문구조물을 댐에 부합되는 여수로로 보아 취득세 과세대상에서 제외하였는바, 이 건 수로부도 여수로로 보아 취득세 과세대상에서 제외하여야 한다.
(다) 연결구조물에 대하여
연결구조물은 발전 및 배수시 수류의 상호 간섭을 방지하고 원활한 해수 흐름을 유도하기 위한 목적에서 설치된 구조물로서 과세대상에서 제외된 수문구조물과 동일한 방류기능을 하고 있고 생산된 전기를 승압하기 위한 시설이 설치되어 있으므로 발전시설에도 해당하므로 취득세 과세대상에서 제외되어야 한다.
(라) 송전선로에 대하여
송전선로도 처분청이 과세근거로 제시한 양수발전소 판례의 모선터널(송전설로가 매립된 것 이외에 발전소 운전원 등의 진출입과 유사시 교통로로 사용됨)과 달리 오직 송전기능만을 담당하고 있으므로 이를 일반적인 건축물의 시설물로 보기 보다는 생산된 전기를 판매하기 위한 발전설비로 보아야 한다.
(마) 설령, 쟁점공작물이 「지방세법」상 건축물에 해당한다 하더라도 조세심판원의 선결정례에서 초중량의 기계장치를 설치할 때 이루어진 기초공사비 등은 기계장치의 부대비용으로 판단하고 있는바, 수차발전기를 설치하기 위한 부대공사의 공사비용인 기초굴착공사비 등 OOO은 수차발전기의 원가로 보아 쟁점공작물의 취득세 과세표준에서 제외하여야 한다.
(2) 「지방세법」상 쟁점매립지에 대한 취득시기가 도래한 것으로 볼 수 없다.
(가) 처분청은 산업입지법 제21조 제1항 및 「공유수면 관리 및 매립에 관한 법률」(이하 “공유수면법”이라 한다) 제39조 제2항에 따라 매립면허취득자가 매립 실시계획의 승인을 받은 경우에는 공유수면법 제8조에 따른 공유수면의 점용‧사용허가를 받은 것으로 의제하고 있기 때문에 실시계획변경승인시 건축행위 등 관련 토지의 사용을 고시하였다면 승인 및 고시를 함으로써 허가를 득하였다고 보아야 한다고 주장하나,
공유수면법 제8조는 법문으로 명확하게 ‘공유수면의 점용‧사용허가’라는 제목으로 공유수면과 관련된 내용만을 규정하고 있고, 법 문언에 의하면 공유수면과 공유수면 매립 후의 토지를 명백히 구별하고 있는 점에 비추어 공유수면에 대한 본건 점용‧사용 허가를 마치 쟁점매립지에 대한 사용허가로 보아 토지를 사실상 사용할 수 있는 권능을 부여 받은 것으로 해석하는 것은 불가능하다.
인‧허가 의제제도는 대규모사업에서 주된 허가, 인가 외에 다른 여러 행정기관의 인‧허가를 받아야 하는 경우에 이들 행정기관에 대한 인‧허가 신청절차를 거치지 않고도 당해 사업을 할 수 있도록 절차를 간소화하고 그에 의하여 당해 사업수행을 촉진하고자 하는 제도로서 지극히 행정절차 간소화만을 위한 절차법적 특례규정인바, 조세부과를 목적으로 하는 「지방세법」상 토지의 취득시기 규정에 이를 적용하는 것은 조세법률주의에도 위반되는 것이므로 이 건 조력발전 건설사업에 대한 2004.12.28. 최초 실시계획승인 이후의 실시계획변경승인 및 고시에 따라 청구법인에게는 공유수면에 대한 점용‧사용허가만이 이루어진 것으로 해석하는 것이 법문에 충실한 해석이다.
(나) 휴게소 및 관리동 등 부대시설물에 대한 준공인가 전 사용승인이 있다고 해서 쟁점매립지의 취득시기가 도래하였다고 보는 것은 법률상 근거 없는 확대해석에 해당한다.
청구법인은 2011.11.15. 이 건 조력발전건설사업의 실시계획에 포함된 관리동, 휴게소 등 건축공사를 위하여 준공인가 전 시설물 사용승인을 득하였으나 그 대상을 휴게소 등 시설물로 제한하고 있으므로 시설물에 대한 사용승인을 매립·간척 토지에 대한 사용승인으로 확대해석 할 수 없는 것이고, 조세심판원에서 단지 토지(매립지)상에 건축공사를 위한 건축허가를 받은 사실이 확인되는 경우 토지(매립지)의 취득일을 준공인가일이 아닌 건축허가일로 보아 취득세를 부과한 처분은 위법하다고 판단한 점 등에 비추어 볼 때, 휴게소 등 부대시설에 대한 준공인가 전 사용승인은 준공이 예정된 시설물에 대한 승인만으로 해석하여야 한다.
(다) 처분청은 행정자치부의 유권해석(지방세운영-1050, 2015.4.3.)을 근거로 사실상 사용일을 기준으로 매립지의 취득시기를 판단하여야 한다는 의견이나, 매립지에 대한 사실상 사용일을 취득시기로 볼 수 있는 것은 2014.8.2. 「지방세법 시행령」제20조 제8항이 개정된 이후에나 적용할 수 있는 것이므로 2011.11.15. 휴게소 등 시설물의 준공 전 사용승인일 또는 2011.6.9. 및 2013.2.15. 실시계획변경승인고시일을 사실상 사용일로 보아 쟁점매립지의 취득시기로 보는 것은 불가능하다.
(3) 설령, 쟁점공작물이 「지방세법」상 건축물에 해당하고 쟁점매립지에 대한 취득시기를 쟁점매립지에 대한 실시계획변경승인일(2011.6.9., 2013.2.15.)로 본다 하더라도 청구법인에게는 가산세를 부과할 수 없는 정당한 사유가 있다.
(가) OOO는 국내 최초의 조력발전소로서 관리동 등 부대시설과 달리 「건축법」에 따른 건축허가가 이루지지 않아 취득세 과세대상 여부에 대한 실무적 판단의 한계가 내재적으로 존재하였고 구체적으로 보면 수차구조물 자체가 실무적으로 온전히 발전과정에 필요한 시설물로만 구성되어 수차구조물 등을 포함한 조력발전소 전체를 발전시설의 하나로 파악한 것이 무리라고 볼 수 없는 점, 과세당국의 유권해석 등에 따르면 전기사업자인 청구법인이 판매목적으로 전력을 생산‧공급하기 위하여 발전시설을 설치한 경우에 해당하여 취득세 과세대상에 해당하지 않는다고 해석할 수밖에 없었던 점 등을 고려하면 청구법인이 쟁점공작물에 대한 취득세 납세의무를 알지 못하는 것을 탓할 수 없다.
(나) 쟁점매립지의 경우도 관계법령에서 원칙적으로 매립‧간척 토지의 취득시점을 준공인가일로 규정하고 있고 준공인가 전 사용승낙 또는 허가가 있는 경우에만 예외적으로 사용승낙일 또는 허가일을 토지의 취득시기로 보고 있는바, 부대시설에 대한 준공인가 전 사용승인이 있다고 해서 쟁점매립지에 대한 사용승인이 있었다고 해석할 것을 기대하기는 어려운 점, 처분청의 세무조사 완료 이후 쟁점매립지에 대한 취득세를 부과하기 위하여 행정자치부에 별도의 행정질의까지 실시하고 회신일까지 과세예고를 지연하여 가산세가 더욱 증가하기도 한 사정까지 고려할 때, 납세의무 이행이 지체된 것에 대한 책임을 오로지 청구법인에게 돌리는 것은 부당하다.
(다) 이와 같이 청구법인이 이 건 납부의무를 이행하지 않은 것은 단순히 법률의 부지 또는 착오에 의한 것이 아니라 세법해석의 의의(疑意)에 따른 것이고 대법원의 판례에서 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법해석상 의의로 인한 견해의 대립이 있는 등으로 납세의무자에게 그 의무를 게을리 한 점을 탓할 수 없는 경우에도 가산세를 부과할 수 없는 정당한 사유에 해당한다고 판단하고 있는바, 청구법인에게 취득세 납부의무를 이행하지 못한 데 정당한 사유가 있으므로 이 건 가산세 부과처분은 취소되어야 한다.
나. 처분청 의견
(1) 쟁점공작물은 「지방세법」상 건축물에 해당한다.
(가) 「지방세법」제6조 제4호에서 “건축물이란 「건축법」 제2조제1항 제2호에 따른 건축물(이와 유사한 형태의 건축물을 포함한다)과 토지에 정착하거나 지하 또는 다른 구조물에 설치하는 레저시설, 저장시설, 도크(dock)시설, 접안시설, 도관시설, 급수·배수시설, 에너지 공급시설 및 그 밖에 이와 유사한 시설(이에 딸린 시설을 포함한다)로서 대통령령으로 정하는 것을 말한다”고 규정하고 있고 「건축법」제2조 제1항 제2호에서 “건축물이란 토지에 정착(定着)하는 공작물 중 지붕과 기둥 또는 벽이 있는 것과 이에 딸린 시설물, 지하나 고가(高架)의 공작물에 설치하는 사무소ㆍ공연장ㆍ점포ㆍ차고ㆍ창고, 그 밖에 대통령령으로 정하는 것을 말한다”고 규정하고 있으며 「지방세법 시행령」제5조 제1항 제5호에서는 법 제6조 제4호에 따른 급수·배수시설을 “송수관(연결시설을 포함한다), 급수·배수시설, 복개설비”로 규정하고 있다.
(나) 이 건 조력발전소는 지하1층 상부구조물(개폐식 지붕 설치됨)부터 지하4층의 작업공간(사람의 출입이 가능하고 벽이 설치되어 있음)까지 엘리베이터 등으로 연결되어 있는 등 지붕과 벽을 갖춘 발전시설의 일종으로서 「건축법」상의 건축물 또는 이와 유사한 형태의 건축물에 해당되어 취득세 과세대상에 해당하고(대법원 2013.7.11. 선고 2012두1600 판결), 수차발전기를 통과한 조수가 유통되는 수로부도 「지방세법 시행령」제5조 제1항 제5호 해당하는 급‧배수시설로서 취득세 과세대상에 해당하며, 송전선로의 경우 발전소에서 생산된 전력을 운반하는 구조물로써 조력발전소와 독립하여서는 별개의 거래상 객체가 되거나 경제적 효용을 가질 수 없는 점에서 조력발전소에 부합되었거나 그에 부수되는 시설물에 해당하여 취득세 과세대상에 해당하는 것인바, 쟁점공작물이 취득세 과세대상에 해당하지 않는다는 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다.
(2) 쟁점매립지에 대한 실시계획변경승인(2011.6.9., 2013.2.15.)은 「지방세법 시행령」 제20조 제8항 단서에서 규정한 매립지에 대한 취득시기인 공사준공일 전 사용승낙 또는 허가에 해당한다.
(가)「지방세법」제6조 제1호 및 제3호에서 “취득”이란 매매, 교환, 상속, 증여, 기부, 법인에 대한 현물출자, 건축, 개수(改修), 공유수면의 매립, 간척에 의한 토지의 조성 등과 그 밖에 이와 유사한 취득으로서 원시취득, 승계취득 또는 유상·무상의 모든 취득으로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제20조 제8항에서 관계법령에 따라 매립·간척 등으로 토지를 원시취득하는 경우에는 공사준공인가일을 취득일로 보며 공사준공인가일 전에 사용승낙이나 허가를 받은 경우에는 사용승낙일 또는 허가일을 취득일로 본다고 규정하고 있다.
(나) 취득세 과세대상이 되는 토지에 대해 살펴보면 「측량·수로조사 및 지적에 관한 법률」에서 “토지”의 정의에 대하여 별도로 규정하고 있지 않으나 대법원 판례 및 유권해석 등에서 「측량·수로조사 및 지적에 관한 법률」상 토지가 아니더라도 체비지대장 등재 등과 같이 사실상 취득에 해당할 경우 취득세 과세대상으로 판단한 점, 공유수면 매립공사 준공인가일 전에 사용허가를 받은 경우에는 허가일을 사실상 소유자가 되는 취득시기로 판단한 점, 취득세 등은 공부상의 등재사항에 불구하고 사실상으로 취득한 때의 당해 물건의 현황에 의하여 부과하는 것으로 보아 택지개발사업 준공 전이라도 「지적법」상 토지에 해당한다고 판단한 점 등을 감안할 때, 공유수면매립지가 「측량·수로조사 및 지적에 관한 법률」에 따라 취득 당시 등록이 제한된다고 하더라도 사실상 사용 권능이 부여된 경우에는 취득세 과세대상이 된다고 할 것이다.
매립지의 취득시기와 관련하여 최초 입법 당시 구 「공유수면매립법」(1986.12.31. 법률 제3901호로 개정된 것) 제13조 규정에 의하면 면허를 받은 자는 매립에 관한 공사용이 아닌 공작물을 설치하고자 할 때는 관계부처 장관의 허가를 받도록 되어 있는바, 준공인가 전에 건축행위 등 토지의 사실상 사용이 있을 경우 사전에 허가를 득해야 함을 비추어 볼 때, 이 규정의 입법취지는 토지준공 전 건축행위 등이 있을 때 사실상 사용으로 보아 취득시기를 규정하기 위함임을 알 수 있고, 현재의 산업입지법 제21조 제1항 및 공유수면법 제39조 제2항 규정을 보면 매립면허취득자가 매립실시계획의 승인을 받은 경우에는 점용·사용 허가를 받은 것으로 의제하고 있는 바, 실시계획변경승인시 건축행위 등 관련 토지의 사용을 고시하였다면 승인 및 고시를 함으로써 허가를 득하였다고 보아야 할 것이므로 공유수면의 준공인가 전 시행자가 토지의 소유 및 관리의 지위에 있으면서 건축 등 허가내용이 담겨있는 실시계획승인권자로부터의 변경고시가 있는 경우에는 해당 토지를 사실상 사용 할 수 있는 권능을 부여받은 것으로 보아 취득세 과세대상인 토지에 해당되는 점, 실시계획승인권자의 실시계획의 승인 및 고시를 한 경우 허가를 받은 것으로 의제하는 점, 당초 취득시기와 관련한 「지방세법 시행령」제20조 제8항의 최초 입법시 관계법령인 「공유수면매립법」제13조의 규정을 비추어 보면 사실상 사용행위에 대해 취득시기를 규정하기위함이라고 보는 것이 합리적인 점 등을 종합적으로 감안할 때, 실시계획변경고시가 있는 날을 허가를 득해 사실상 사용하는 날로 보아 취득시기로 판단하여야 할 것(지방세특례제도과-1050, 2015.4.3.)이고, 쟁점매립지 위에 건축물이 신축되어 사용되고 있음에도 불구하고 토지의 취득시기가 도래하지 않았다고 볼 수는 없으므로 쟁점매립지의 취득시기가 도래하지 않았다는 청구법인의 주장은 받아들일 수 없다.
(3) 청구법인은 국내 최초의 조력발전건설사업으로 실무적으로 과세대상 여부 판단이 어려웠던 점, 상부구조물을 포함한 발전소 전체를 발전시설로 본 것이 무리라고 볼 수 없는 점, 기타 판례와 유권해석에 비춰보면 청구법인이 취득세 납세의무를 알지 못한 것에 대한 정당한 사유가 있었으므로 가산세까지 부과하는 것은 부당하다고 주장하나,
취득세는 납세의무자 스스로 조세채무 성립요건의 충족여부를 조사·확인하고 자신의 책임 하에 세액을 신고납부하여야 하는 신고납부방식의 조세이고 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상 제재로서 납세자의 고의‧과실은 고려되지 아니하고 법령의 부지‧착오 등은 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 아니한다고 할 것이며 납부지연일자에 비례하여 부과된 납부불성실가산세는 취득세 등을 지연 납부한 이자 성격으로서 이를 면제할 경우 납부기한 내에 취득세 등을 납부한 자와의 형평성에 문제가 발생하므로 이를 면제하기는 어려운 점, 취득세가 감면대상이거나 납부할 세액이 없는 면제대상인 경우에도 기한 내 신고하지 않는 경우에도 무신고에 따른 가산세를 부과하는 제도가 도입된 점, 처분청에서 쟁점공작물 및 쟁점매립지가 취득세 과세대상에 해당하지 않는다는 공적인 견해표명을 한 사실이 없는 점 등을 고려할 때, 청구법인에게 가산세를 부과하지 아니할 정당한 사유가 있다고 보기 어렵다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
① 쟁점공작물이 「지방세법」제6조 제4호에 따른 건축물에 해당하는지 여부
② 쟁점매립지에 대한 관리처분계획을 국토해양부에서 청구법인으로 변경하도록 하는 「산업입지 및 개발에 관한 법률」에 의한 실시계획변경승인일을 준공인가 전 취득일로 본 처분의 당부
③가산세를 면제할 만한 정당한 사유가 있는지 여부
나. 관련 법령 : 생략
다. 사실관계 및 판단
(1) 처분청 및 청구법인이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다.
(가) OOO 건설사업과 관련한 일련의 사업추진과정은 다음과 같다.
1) OOO은2004.12.28. 산업입지법 제17조의 규정에 의거 사업시행자를 청구법인으로, 사업시행기간을 2004년 11월부터 2009년 12월 30일까지로 하는 OOO 조력발전 건설사업 실시계획승인을 하였다.
2) OOO은2011.6.9. 산업입지법 제17조의2 및 제39조의 규정에 의거 발전시설의 부대시설로 휴게소 및 관리동을 추가하고 아래 <표1>과 같이 일부 토지에 대한 관리처분계획을 국토해양부에서 청구법인으로 변경하는 OOO 건설사업 실시계획 변경승인을 하였다.
3) OOO은2013.2.15. 산업입지법 제17조의2 및 제39조의 규정에 의거 위 <표1>과 같이 일부 토지에 대한 관리처분계획을 국토해양부에서 청구법인으로 변경하는 OOO을 하였다.
4) 이 건 조력발전 건설사업에 따른 시설물(조력발전소 및 부대시설)은 2004.12.28. OOO 실시계획에 대한 최초승인고시 당시부터 청구법인이 관리처분계획으로 되어 있었고 이후 몇 차례 변경승인고시를 거친 뒤 신축되었으며, 청구법인은 아래 <표2>와 같이 산업입지법 제37조 제8항에 의거 준공인가 전 사용승인을 받은 후 부대시설에 대해서만 사용승인일을 취득시기로 보아 취득세 등을 신고‧납부하였다.
5) OOO은 심리일 현재 산업입지법 제37조에 의한 준공인가가 이루어지지 않았다.
(나) 이 건 조력발전소는 썰물 때 수문‧수차구조물을 개방하여 수위를 간조수위까지 낮춘 후 밀물 때 수차발전기를 돌리는 단류(單流)식 창조발전 방식을 이용하여 전력을 생산하는 시설로서 8개의 철문으로 이루어진 수문구조물, 10개의 수차발전기가 설치된 수차구조물, 수문구조물과 수차구조물 사이에 위치한 연결구조물, 시화호 방향으로 수차구조물 뒤편에 위치한 수로부로 구성되어 있고 이 건 조력발전소부터 OOO까지 송전선로가 설치되어 있으며 쟁점공작물의 구조 및 용도 등을 구체적으로 살펴보면 다음과 같다.
1) 수차구조물에 대하여
수차구조물은 지상의 관리동 지하1층과 연결되어 있는 상부구조물과 10개의 수차발전기가 놓인 하부구조물로 이루어져 있고, 수차발전기 사이에는 기둥이 설치되어 있으며 그 사이로 해수의 유입 및 담수의 유출이 일어나고 상부구조물 내의 작업공간과 하부구조물 내의 작업공간(수차발전기 유지‧보수를 위한 공간)은 엘리베이터로 연결되어 있다.
상부구조물은 개폐식 차양막이 있고 벽체부분에는 타워크레인이 설치되어 있으며 그 내부에는 수차발전기 작동 및 발전과정에 필요한 작동유시스템‧윤활유시스템‧냉각수시스템 등을 제어하는 장비가 놓여 있고 상부구조물의 벽체는 방조제 역할도 담당하는 것으로 나타난다. 청구법인은 상부구조물에 대한 토목공사비용은 전체 토목공사원가의 3.96%, 콘크리트 타설량(3,281㎡)은 수차구조물 중 콘크리트 타설량(152,677㎡)의 11.76%를 차지한다고 주장하였고, 처분청은 이에 대하여 반론을 제기하지 않았다.
하부구조물은 지하2층 높이부터 지하4층 높이 사이에 10개의 수차발전기가 일렬로 설치되어 있고 수차발전기 주변부에는 수차발전기를 가동시키기 위해 필요한 작동유시스템‧윤활유시스템‧냉각시스템 등이 있으며 각각의 수차발전기 사이에는 기둥이 설치되어 있고 그 사이로 물의 유입‧유출이 일어나며 수차발전기가 놓인 밑에는 수차발전기를 유지‧보수하기 위한 작업공간이 존재한다. 청구법인은 하부구조물 전체가 수차구조물에서 차지하는 공간이 83.3%에 달한다고 주장하였고 처분청은 이에 대하여 반론을 제기하지 않았다.
2) 수로부에 대하여
수로부는 수차발전기를 통과한 해수가 시화호로 흘러가는 과정에 있는 방류시설로서 처분청은 취득세 과세대상인 급‧배수시설이라는 의견이다.
3) 연결구조물에 대하여
연결구조물은 수차구조물과 수문구조물 사이에 위치한 유선형의 공작물로서 내부에는 아래 <표3>과 같이 변압기실, 스톱로그저장조, Drainage Sump이 설치되어 있다.
청구법인의 직원은 2016.8.16. 조세심판관회의에 참석하여 의견진술시 물이 한꺼번에 수차구조물에 몰리게 되면 와류가 생기고 그럴 경우 해수에 공기가 발생하게 되는데 수차발전기에 공기가 유입되면 고장의 원인이 될 수 있어 유선형의 연결구조물을 설치하여 와류의 발생을 최소화하게 하였다고 진술하였다.
4) 송전선로에 대하여
수차발전기에서 생산된 전력을 OOO을 하기 위한 송전케이블로 방조제를 따라 별도의 터널 없이 지중화하여 매립‧매설된 시설이다.
5) 이 건 조력발전소에 대하여 「건축법」상 건축허가를 받은 사실이 없는 것에 대해서는 청구법인과 처분청 사이에 다툼이 없다.
(다) 처분청의 부과내역을 구체적으로 살펴보면 다음과 같다.
1) 쟁점공작물에 대하여
처분청은 수차구조물 중 수차발전기(터빈), 도로, 접속암거 및 날개벽을 제외한 상부구조물 및 하부구조물과 연결구조물을 「지방세법」상 건축물로, 수로부를 급‧배수시설로, 송전선로를 수차구조물에 부수되는 시설물로 보아 취득세 과세대상에 해당한다는 이유로 취득세 등 OOO을 청구법인에게 부과‧고지하였다.
처분청의 세무공무원은 2016.8.16. 조세심판관회의에 참석하여 의견진술시 수문구조물의 경우 수차구조물을 통해 OOO에 유입된 물을 바다 쪽으로 방류만 하는 기능을 하고 있어 댐(취득세 과세대상에 열거되어 있지 않음)과 유사하다고 보아 과세대상에서 제외하였고 수차구조물은 해수가 유입‧유출되는 기능을 함께 하고 있어 댐과는 다른 구조물로 판단하였다고 진술하였다.
2) 쟁점매립지에 대하여
처분청은 쟁점매립지에 대한 관리처분계획을 청구법인으로 하도록하는 산업입지법 제17조의2에 의한 실시계획변경승인일(2011.6.9., 2013.2.15.)을 「지방세법 시행령」제20조 제8항 단서에서 규정한 공사준공일 전 사용승낙일 또는 허가일로 보아 취득세 등 OOO을 청구법인에게 부과‧고지하였다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.
(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 처분청은 쟁점공작물 중 수차구조물 및 연결구조물에 대하여 지붕과 벽을 갖춘 「건축법」상의 건축물 또는 이와 유사한 형태의 건축물에 해당하고, 수로부는 급‧배수시설에 해당하며, 송전선로는 수차구조물에 부합되거나 그에 부수되는 시설물에 해당한다는 의견이다.
1) 먼저, 수차구조물이 「건축법」상 건축물에 해당하는지를 살펴보면, 상부구조물은 외관상 지붕과 벽체로 되어 있고 작업공간이 있어 건축물에 해당하는 것으로 볼 수 있는 측면도 있으나 벽체가 일반적인 건축물의 그것과는 달리 해수와 호수를 구분지어 조수 간만의 차를 원활히 이용할 수 있도록 하는 방조제의 역할을 수행하고 있는 점, 상부구조물의 덮개는 차양막이라 개폐가 가능하고 벽체에 설치된 크레인시설을 외부환경으로부터 분리시키기 위한 기능을 담당하고 있어 단순히 건축물의 지붕으로 보기는 어려운 점 등을 감안할 때, 수차구조물은 그 형태상 「건축법」상 건축물에 해당하지 아니한다 하겠다.
또한, 상부구조물이 수차구조물에서 차지하는 공간의 비율이 16.7%에 불과하며 전체 콘크리트 타설량의 11.76%만 사용되었을 뿐, 대부분의 공간과 공사비를 차지하는 것은 하부구조물이고, 상부구조물의 내부에 작업공간이 있기는 하나 그곳에는 하부구조물에 정착된 수차발전기의 작동 및 관리 등을 위한 냉각수시스템 등을 제어하는 장비가 설치되어 있어 구조 및 용도의 측면에서 상부구조물은 하부구조물에 종된 것으로 보이는 점에서 수차구조물이 건축물에 해당하는지 여부는 하부구조물의 구조 및 용도 등을 종합하여 판단하는 것이 합리적이라 할 것인바, 처분청이 과세대상에서 제외한 수문구조물에 연결되어 있고 수문구조물과 동일한 배수기능을 가지고 있는 점, 하부구조물은 낙차를 통해 해수가 지나가는 통로의 역할과 바다와 시화호의 낙차를 만들기 위한 상부구조물의 방조제 역할을 하는 벽체와 함께 수문의 역할도 하고 있는 점 등에 비추어 하부구조물에 수차발전기의 유지‧보수를 위한 협소한 작업공간이 있고 그곳이 상부구조물과 연결되어 있다는 이유만으로 독립된 과세대상인 건축물로 보기보다는 수차발전기와 일체화되고 불가분의 생산시설로 보는 것이 타당하다 하겠다.
2) 다음으로 연결구조물에 대해 살펴보면, 이는 처분청이 과세대상에서 제외한 수문구조물과 앞서 취득세 과세대상이 아니라고 판단한 수차구조물을 연결하는 것으로 수차발전기에 다량의 해수가 한꺼번에 몰려드는 경우 와류가 발생해서 생길 수 있는 문제를 방지하기 위한 목적으로 만들어졌고 그 내부에 동 발전기에서 생산된 전기를 승압하는 시설 등이 설치되어 있는 점 등에 비추어 발전시설과 일체화된 생산시설로 보인다 하겠다.
3) 다음으로 수로부에 대해 살펴보면, 처분청은 「지방세법」상 급‧배수시설로 보았으나, 「지방세법 시행령」제5조 제1항 제5호에서 취득세 과세대상이 되는 급·배수시설을 송수관(연결시설을 포함한다), 급·배수시설, 복개설비로 규정하고 있고 급‧배수시설은 구조, 형태, 용도, 기능 등을 전체적으로 고려할 때 토지에 정착하거나 지하 또는 다른 구조물에 설치되어 급수와 배수기능을 발휘하는 시설인데, 수로부는 바다와 OOO 사이에 물이 흐르는 과정에 있는 통로에 불과한 점에서 급‧배수시설로 보기 어렵고, 또한 취득세 과세대상이 아닌 수차구조물과 일체화된 것으로 보이는 점에서 이를 취득세 과세대상으로 보기는 어렵다 하겠다.
4) 마지막으로 송전선로에 대해 살펴보면, 처분청은 수차구조물에 부합되거나 부수되는 시설물에 해당하므로 취득세 과세대상이라는 의견이나, 앞서 수차구조물이 취득세 과세대상에 해당하지 않는다고 판단하였는바, 송전선로도 마찬가지라고 하겠다.
5) 따라서, 처분청이 쟁점공작물에 대하여 「건축법」상의 건축물 또는 이와 유사한 형태의 건축물 및 급‧배수시설 등으로 보아 취득세 등 및 재산세 등을 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.
(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 「지방세법 시행령」(2011.12.31. 대통령령 제23482호로 일부개정되기 전의 것, 이하 같다) 제20조 제8항에서 관계 법령에 따라 매립‧간척 등으로 토지를 원시취득하는 경우에는 공사준공인가일을 취득일로 보되, 다만, 공사준공인가일 전에 사용승낙이나 허가를 받은 경우에는 사용승낙일 또는 허가일을 취득일로 본다고 규정하고 있다.
처분청은 산업입지법 제17조의2에 따른 실시계획변경승인으로 쟁점매립지에 대한 관리처분계획이 변경되었을 때 청구법인은 쟁점매립지에 대한 사용허가(공유수면 점용‧사용 허가, 건축허가 등)를 사실상 득한 것에 해당하여 취득시기가 도래하였다는 의견이나, 청구법인이 같은 법 제21조 제1항 및 공유수면법 제39조 제2항에 따라 공유수면에 대한 점용‧사용 허가를 받았지만 이는 매립지가 아니라 공유수면에 대한 것이므로 이를 두고 매립지에 대한 공사준공일 전 사용승낙 등으로 보기는 어렵고, 산업입지법에 따른 실시계획승인일 또는 변경승인일을 매립지에 대한 취득시기로 본다면 최초 실시계획승인 당시부터 관리처분계획이 사업시행자에게 있는 경우 매립공사가 있기 전의 공유수면 상태에서 매립지에 대한 취득시기가 도래한다는 논리적 모순이 발생할 수 있는 점, 처분청에서 청구법인이 쟁점매립지의 사용에 대한 승낙이나 허가를 받았다는 입증자료를 별도로 제출하지 못하는 점 등을 감안할 때, 산업입지법 제17조의2의 규정에 의한 실시계획변경승인으로 쟁점매립지에 대한 관리처분계획이 청구법인으로 변경된 때를 취득시기로 보아 취득세 등 및 재산세 등을 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.
(다) 쟁점③은 쟁점①‧②를 인용하여 심리의 실익이 없으므로 생략한다.
4. 결 론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「지방세기본법」 제123조 제4항과 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.