취득세부과처분취소(주택부속토지만 소유한 경우 1세대4주택 판단시 주택수에 포함하는지 여부
서울고등법원 2021누67161(2022.09.07) 취득세

판결요지
이 사건 시행령 조항의 내용, 입법절차 등이 무효에 해당한다고 할 수 없음. 그러나, 2019. 10. 23. 매도인과 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실, 이후 원고와 그 배우자 및 매도인은 중도급 지급기일인 2020. 1. 30. 종전 매매계약의 매수인 명의만을 원고 단독 명의에서 원고 부부 공동명의로 변경하고, 종전 매매계약 내용과 동일하게 정한 매매계약서를 새로 작성한 사실이 인정되는바, 이는 시행령 부칙 제5조가 정한 ‘1세대가 2019. 12. 4. 이전에 주택에 대한 매매계약을 체결하고, 구 지방세법 시행일인 2020. 1. 1. 이후 3개월 내에 해당 주택을 취득한 경우’에 해당하므로 ‘1세대 4주택 이상에 해당하는 주택’을 취득한 것으로 볼 수 없음.

주문:처분청 패소
1. 피고의 항소를 기각한다. 2. 항소비용은 피고가 부담한다.

이유
▣ 청구취지 및 항소취지
1. 청구취지
피고가 2020. 5. 14. 원고에게 한 취득세 13,800,000원, 지방교육세 1,380,000원, 가산세 1,657,030원의 부과처분을 취소한다.

2. 항소취지
제1심 판결을 취소한다. 원고의 청구를 기각한다.

▣ 이 유
1. 처분의 경위
가. 원고의 아파트 취득
원고는 2022. 2. 22. 잔금을 지급하고 서울 노원구 ○○로 ○○○길 34, ○○○동 ○○○○호(이하 ‘이 사건 아파트’라 한다)를 취득하면서 2020. 2. 27. 과세표준액 460,000,000원을 기준으로 지방세법 제11조 제1항 제8호 가목에 따른 세율(취득 당시 가액 6억 원 이하인 주택의 취득에 적용되는 표준세율 1%)를 적용한 취득세 4,600,000원, 세율 0.1%를 적용한 지방교육세 460,000원을 신고?납부하였다.

나. 원고 보유의 주택 및 부속토지
원고는 이 사건 아파트 취득 당시 ? 인천 ○○구 ○○동 164-1, ○○○동 ○○○○6호 및 ? 서울 ○○구 ○○동 484-56, 1203호를 소유하고 있었고, ? 이○○, 이○○와 함께 창원시 ○○○○구 ○○면 ○○리 554 대 932㎡(이하 ‘이 사건 쟁점토지’라 한다)를 각 3분의 1지분씩 공유하고 있었다. 한편 이 사건 쟁점토지 위에는 1950년경 건축된 김○○ 소유의 목조 슬레이트 지붕 1층 주택 33.71㎡(이하 ‘이 사건 목조주택’이라 한다)가 있다.

다. 피고의 취득세 부과처분
피고는 주택의 부속토지만을 소유하거나 취득하는 경우에도 주택을 소유하거나 취득한 것으로 본다는 구 지방세법 시행령(2020. 8. 12. 대통령령 제30939호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 지방세법 시행령’이라 한다) 제22조의2 제1항(이하 ‘이 사건 시행령 조항’이라 한다) 후문에 따라 이 사건 쟁점토지만 소유한 것도 주택을 소유한 것으로 보고, 이 사건 아파트의 취득이 구 지방세법(2020. 8. 12. 법률 제17473호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 지방세법’이라 한다) 제11조 제4항 제2호에서 정한 ‘1세대 4주택 이상에 해당하는 주택의 취득’에 해당한다는 이유로 2020. 5. 14. 원고에 대하여 취득세 13,800,000원,1) 지방교육세 1,380,000원, 가산세 1,657,030원 등 합계 16,837,030원을 부과하는 처분을 하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).
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주1) 구 지방세법 제11조 제1항 제7호 나목에서 정한 세율(4%)을 적용하여 산정한 취득세와 원고가 신고?납부한 취득세의 차액이다.
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라. 전심절차
원고는 이에 불복하여 2020. 6. 29. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 2020. 10. 30. 그 청구가 기각되었다.
[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 5호증, 갑 제23 내지 25호증, 을 제1 내지 8호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부
가. 원고의 주장
원고는 다음과 같은 이유에서 이 사건 아파트의 취득을 구 지방세법 제11조 제4항 제2호에서 정한 ‘1세대 4주택 이상에 해당하는 주택을 취득한 경우’로 볼 수 없으므로 이 사건 처분은 위법하다고 주장한다.
1) 이 사건 쟁점토지의 실제 소유자는 종중이고, 원고 소유가 아니라는 주장
이 사건 쟁점토지의 실제 소유자는 원고, 이○○, 이○○이 속한 종중(전주이씨○○○군파)이고, 원고 등은 명의상으로만 소유자이므로, 실질과세의 원칙상 종중이 명의신탁한 이 사건 쟁점토지를 원고가 소유한 주택 수에 포함시키면 안 된다.

2) 이 사건 시행령 조항 후문은 법률의 위임 범위를 벗어나 무효라는 주장
원고는 이 사건 목조주택과 무관하게 이 사건 쟁점토지만을 소유하고 있는데, 구 지방세법 제11조 제1항 제8호는 ‘주택’을 ‘주택법 제2조 제1호에 따른 주택’이라고 규정하고 있다. 주택법 제2조 제1호가 정한 주택의 정의, 국토교통부의 주택법상 주택에 대한 유권해석에 비추어 볼 때, ‘주택을 제외한 부속토지’만으로는 주택법 제2조 제1호에서 정한 주택으로 볼 수 없다. 따라서 이 사건 쟁점토지와 같은 ‘주택을 제외한 부속토지’는 구 지방세법 제11조 제1항 제7호 및 제4항 제2호의 ‘주택’에 해당한다고 할 수 없다. 그런데도 이 사건 시행령 조항 후문이 주택의 부속토지만을 취득하거나 소유하는 경우에도 주택을 취득하거나 소유한 것으로 본다고 규정한 것은 위 구 지방세법 규정이 정한 주택의 범위를 벗어난 것이어서 무효이다. 그렇다면 구 지방세법 제11조 제4항 제2호에서 정한 1세대 4주택 이상 주택의 취득인지의 판정에 있어 이 사건 쟁점토지를 원고 소유의 주택 수에 포함시킬 수 없다.

3) 이 사건 시행령 조항은 적법한 입법절차를 거치지 않아 무효라는 주장
행정절차법 제41조, 제43조에 의하면 법령 등을 제정?개정 또는 폐지하려는 경우 특별한 사정이 없는 한 40일 이상의 입법예고기간을 거쳐야 하는데, 이 사건 시행령 조항은 2019. 12. 4.부터 같은 달 14.까지 단 9일간의 입법예고만 거쳐 2019. 12. 31. 개정?시행되었다. 게다가 이 사건 시행령 조항은 적법절차를 거치지 않고 입법예고한 내용과 달리 중대하게 변경되어 개정?시행되었는바, 신의성실 원칙 및 신뢰보호의 원칙에도 반한다.

4) 이 사건 시행령 조항 후문은 법률불소급 원칙, 신뢰보호의 원칙에 반하여 무효라는 주장
원고는 이 사건 쟁점토지를 1994. 3. 17. 취득하였다. 이 사건 시행령 조항이 2020. 1. 1. 시행되기 전까지는 이 사건 쟁점토지는 어떤 법령에 의해서든 주택이 아니었는데, 사후 입법된 이 사건 시행령 조항 후문을 통해 주택으로 간주하여 재산상 불이익을 가하는 것은 법률불소급 원칙, 신뢰보호원칙에 반하는 것으로 무효이다.

5) 이 사건 아파트의 매매계약 체결일은 2019. 10. 23.이므로 구 지방세법 시행령 부칙 제5조가 적용되어야 한다는 주장
원고는 2019. 10. 23. 매도인 김○○으로부터 원고 단독 명의로 이 사건 아파트를 매수하는 내용의 매매계약을 체결하였다가 이후 중도금 지급일인 2020. 1. 30. 매수인을 원고와 원고 배우자 김○○ 공동명의로 변경하기로 합의하면서 매수인만 원고 부부 명의로 변경한 계약서를 2020. 1. 30.자로 다시 작성하였을 뿐이다. 그렇다면 이 사건 아파트의 실제 매매계약일은 2019. 10. 23.이라고 봄이 타당하므로, 구 지방세법 시행령 부칙 제5조(1세대 4주택 이상 주택의 범위에 관한 특례)에 따라 이 사건 시행령 조항 적용이 배제되어야 한다.

6) 2020. 8. 12. 개정된 지방세법 시행령 제28조의4를 소급적용하여 이 사건 쟁점토지를 주택 수 계산에 제외하여야 한다는 주장
이 사건 시행령 조항이 2019. 12. 31. 신설된 후 불과 7개월여 만인 2020. 8. 12. 지방세법령이 개정되면서 이 사건 시행령 조항이 삭제되고, 주택 수의 산정방법에 관하여 훨씬 구체적으로 정한 지방세법 시행령 제28조의4가 신설되었으므로, 위 신설 규정을 소급 적용하여 이 사건 쟁점토지는 주택 수 산정에서 제외하여야 한다.

나. 관계 법령
별지 기재와 같다.

다. 판단
1) 이 사건 쟁점토지의 실제 소유자는 종중이므로 원고 소유 주택 수에서 제외되어야 한다는 주장에 대한 판단
가) 갑 제12 내지 21호증의 각 기재에 의하면, 원고의 주장대로 이 사건 쟁점토지는 원고 주장의 종중이 원고 등에게 명의신탁한 것으로 볼 여지도 있다.
그러나 다음과 같은 사정에 비추어 볼 때, 설령 이 사건 쟁점토지가 원고 등에게 명의신탁된 것이라 하더라도 그러한 사정만으로는 원고의 이 사건 아파트 취득이 구 지방세법 제11조 제4항 제2호의 ‘1세대 4주택 이상의 주택의 취득’인지를 가리는 데에 아무런 영향을 미친다고 보기 어렵다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 받아들일 수 없다.

(1) 부동산 취득세는 재화의 이전이라는 사실 자체를 포착하여 거기에 담세력을 인정하고 부과하는 유통세의 일종으로서, 부동산 취득자가 그 부동산을 사용, 수익, 처분함으로써 얻어질 이익을 포착하여 부과하는 것이 아니므로 지방세법 제7조 제1항의 ‘부동산의 취득’은 부동산의 취득자가 실질적으로 완전한 내용의 소유권을 취득하는가의 여부에는 관계없이 소유권이전의 형식에 의한 부동산 취득의 모든 경우를 포함한다고 해석함이 타당하다. 부동산 실권리자의 명의등기에 관한 법률 제8조에 의하면 종중이 보유한 부동산을 제3자에게 명의신탁을 한 경우에는 조세포탈 등 법령상 제한의 회피를 목적으로 하지 아니하는 한 그 등기는 유효하므로 대외관계에 있어서는 수탁자가 그 부동산에 대한 완전한 소유권을 취득하고 유효한 처분행위도 할 수 있으므로, 명의신탁에 의하여 부동산을 취득한 것이더라도 취득세 과세대상인 ‘부동산의 취득’에 해당한다(대법원 1984. 11. 27. 선고 84누52 판결, 대법원 1988. 4. 25. 선고 88누919 판결 등 참조). 부동산 중 주택 취득세에 적용할 취득세율과 관련하여 해당 주택의 취득이 1세대 4주택 이상 주택의 취득에 해당하는지를 가리기 위해 소유하거나 취득한 주택의 수를 산정함에 있어서도 이와 마찬가지로 봄이 타당하다.

2) 주거안정 및 주택거래 정상화를 위해 주택을 취득하는 경우 경감된 취득세율을 적용하도록 한 구 지방세법 제11조 제1항 제8호의 취지를 고려하면, 위 규정의 적용이 배제되는 1세대 4주택 이상 주택의 취득에 해당하는지를 가리기 위한 주택 수 산정 시, 해당 주택이 명의신탁 재산이라는 이유로 주택 수 산정에서 제외할 이유가 없다(대법원 2016. 4. 15. 선고 2015두60877 판결 및 그 원심 판결인 서울고등법원 2015. 12. 1. 선고 2015누54003 판결 참조).

2) 이 사건 시행령이 위임입법의 한계를 벗어나 무효인지 여부
가) 취득세율에 관한 구 지방세법 제11조 제1항 제8호는 ‘제7호 나목에도 불구하고 유상거래를 원인으로 주택을 취득하는 경우에는 다음 각 목의 구분에 따른 세율을 적용한다’고 규정하면서 각 목에서 취득 당시 가액의 구간에 따라 1%부터 3%의 세율을 적용하도록 규정하고 있다(위 규정에 따른 세율을 이하 ‘주택 표준세율’이라 한다). 한편 위 규정은 위 규정 및 같은 조에서 사용하는 ‘주택’에 관하여 ‘주택법 제2조 제1호에 따른 주택으로서 건축법에 따른 건축물대장·사용승인서·임시사용승인서 또는 부동산등기법에 따른 등기부에 주택으로 기재된 주거용 건축물과 그 부속토지를 말한다’고 정의하고 있다.
구 지방세법 제11조 제4항은 ‘다음 각 호의 어느 하나의 경우에는 제1항 제8호를 적용하지 않는다’고 하면서 각 호에서 ‘주택을 신축 또는 증축한 이후 해당 주거용 건축물의 소유자(배우자 및 직계존비속을 포함한다)가 해당 주택의 부속토지를 취득하는 경우(제1호)’, ‘대통령령으로 정하는 1세대 4주택 이상에 해당하는 주택을 취득하는 경우(제2호)’를 들고 있다. 위 규정은 주택 표준세율 적용을 배제하고, 같은 조 제1항 제7호 나목에서 정한 취득세율(농지 외 부동산 경우 4%)을 적용하도록 한 규정이다.
나아가 구 지방세법 제11조 제4항 제2호의 위임을 받아 ‘1세대 4주택 이상 주택의 범위’에 관하여 정하고 있는 이 사건 시행령 조항(구 지방세법 시행령 제22조의2 제1항)은 그 전문에서 “법 제11조 제4항 제2호에서 ‘대통령령으로 정하는 1세대 4주택 이상에 해당하는 주택’이란 국내에 주택(법 제11조 제1항 제8호에 따른 주택을 말한다. 이하 이 조에서 같다)을 3개 이상 소유하고 있는 1세대가 추가로 취득하는 모든 주택을 말한다”라고 하면서, 그 후문에서 ‘이 경우 주택의 공유지분이나 부속토지만을 소유하거나 취득하는 경우에도 주택을 소유하거나 취득한 것으로 본다’라고 규정하고 있다.

나) 법규명령이 법률의 위임 범위를 벗어났는지는 직접적인 위임 법률조항의 형식과 내용뿐만 아니라 법률의 전반적인 체계와 목적 등도 아울러 고려하여 법률의 위임 범위나 한계를 객관적으로 확정한 다음 법규명령의 내용과 비교해서 판단해야 한다. 법규명령의 내용이 위와 같이 확정된 법률의 위임 범위 내에 있다고 인정되거나 법률이 예정하고 있는 바를 구체적으로 명확하게 한 것으로 인정되면 법규명령은 무효로 되지 않는다. 어느 시행령 규정이 모법의 위임 범위를 벗어난 것인지를 판단할 때 중요한 기준 중 하나는 예측 가능성이다. 이는 해당 시행령의 내용이 이미 모법에서 구체적으로 위임되어 있는 사항을 규정한 것으로서 누구라도 모법 자체로부터 위임된 내용의 대강을 예측할 수 있는 범위에 속한다는 것을 뜻한다. 이러한 예측 가능성의 유무는 해당 조항 하나만을 가지고 판단할 것은 아니고 법률의 입법 취지 등을 고려하여 관련 법조항 전체를 유기적ㆍ체계적으로 종합하여 판단하여야 한다(대법원 2008. 11. 27. 선고 2006두19570 판결, 대법원 2021. 7. 29. 선고 2020두39655 판결 등 참조).

다) 위와 같은 법리를 기초로 구 지방세법 제11조 제1항 제8호, 제4항 등 관련 규정의 문언과 체계, 입법취지 등을 종합하여 보건대, 이 사건 시행령 조항 후문의 내용은 관련 구 지방세법 규정의 해석을 통해 도출되거나 예측할 수 있는 범위 안에 있는 것이어서 모법인 구 지방세법 제11조 제4항 제2호의 위임의 범위와 한계를 벗어난 무효의 규정이라고 할 수 없다. 그 구체적 이유는 아래와 같다.
(1) 구 지방세법 제11조 제1항 제8호에서 정한 ‘주택’의 정의는 같은 조 제4항에서의 ‘주택’에도 그대로 적용된다. 그런데 구 지방세법 제11조 제1항 제8호 및 제4항은 독립적인 거래 및 소유의 객체인 주거용 건축물과 그 부속토지의 취득세에 적용할 세율에 관한 규정인 점, 반면 주택법은 ‘쾌적하고 살기 좋은 주거환경 조성에 필요한 주택’의 건설ㆍ공급 및 주택시장의 관리 등에 관한 사항을 정하기 위해 제정된 법률인 점(주택법 제1조)에 비추어 볼 때, 구 지방세법 제11조 제1항 및 제4항이 주택(주거용 건축물과 그 부속토지)의 취득세율을 규정하면서 별도로 주택에 관하여 정의하고 있는 이상 각 조항의 적용범위를 판단함에 있어 주택법에서 정한 주택의 정의에 구속되어 판단하여야 할 것은 아니고, 어디까지나 세법의 독자적인 입장에서 그 규정과 입법취지 등을 종합하여 판단함이 옳다[원고가 제출한 국토교통부의 민원 회신(갑 제3호증)은, 원고가 ‘건축물을 제외한 그 부속토지’를 주택법상 주택으로 볼 수 있는지에 대한 질의에 대한 회신이므로, 취득세와 관련하여 ‘주택’의 범위가 문제되는 이 사건에서 그대로 참조할 것은 아니다].

(2) 구 지방세법 제11조 제1항 제8호는 제7호 나목에서 유상거래를 원인으로 한 농지 외의 부동산에 관한 취득세율을 4%로 규정한 것과 달리 유상거래를 원인으로 취득하는 주택의 취득세율을 인하한 규정으로서, 주택거래에 따른 취득세 부담을 완화하여 주거안정 및 주택거래 정상화를 도모하기 위한 것이고(대법원 2018. 7. 11. 선고 2018두33845 판결 참조), 같은 조 제4항 제2호는 주택 실수요자를 보호하고 투기수요를 억제하기 위해 1세대 4주택 이상 주택을 취득하는 경우에는 같은 조 제1항 제8호가 정한 취득세율(주택 표준세율)의 적용을 배제하고, 다시 같은 조 제1항 제7호 나목에서 정한 취득세율을 적용하도록 한 규정이다. 위와 같은 주택 취득세율에 관한 구 지방세법 규정의 취지에 비추어 볼 때, 구 지방세법 제11조 제4항 제2호에서 정한 1세대 제4주택 이상의 주택에 해당하는지를 판단함에 있어 주택의 부속토지만을 취득하거나 소유하는 경우도 주택 수에 포함시킨다고 하여 그 각 규정의 취지에 반한다고 보기 어렵다.

(3) 앞서 본 바와 같이 구 지방세법 제11조 제4항은 같은 조 제1항 제8호가 정한 주택 표준세율의 적용을 배제하는 규정인데, 그 제1호는 ‘주택을 신축 또는 증축한 이후 해당 주거용 건축물의 소유자(배우자 및 직계존비속을 포함)가 해당 주택의 부속토지를 취득하는 경우’를 제1항 제8호의 적용을 배제하는 경우 중 하나로 정하고 있다. 이는 구 지방세법 제11조 제1항 제8호에서 정한 ‘주택의 취득’에 ‘주택의 부속토지만을 취득한 경우’도 해당함을 전제로 하고 있다고 볼 수 있다. 구 지방세법 제11조 제1항 제8호의 ’주택의 취득‘에 주택의 부속토지만을 취득한 경우는 포함되지 않는 것으로 규정하려는 것이었다면 굳이 별도로 제11조 제4항 제1호에서 부속토지만을 취득한 경우에 제11조 제1항 제8호의 적용을 배제한다는 규정을 둘 필요가 없기 때문이다. 이와 같이 구 지방세법 제11조 제1항 제8호에서 정한 주택 표준세율이 적용되는 주택의 취득에 주택의 부속토지만을 취득한 경우도 포함된다고 해석되는 이상, 제11조 제4항 제2호에서 정한 ’1세대 4주택 이상의 주택‘에 해당하는지를 가리기 위한 주택 수 산정과 관련해서도 마찬가지로 해석할 수 있다. 또한, 위와 같이 구 지방세법 제11조 제4항 제1호가 주택의 부속토지만을 취득한 경우임에도 같은 조 제1항 제8호 나목을 적용하지 않는 경우로 규정하고 있는 점에서도 같은 항 제2호의 위임에 의한 이 사건 시행령 조항의 후문의 내용이 예측 가능성을 벗어났다고 보기 어렵다.

(4) 한편 대법원은 2008년도 귀속 종합부동산세와 관련하여 납세의무자가 아파트를 소유하고 있는 외에 다른 세대원이 다른 주택의 부속토지를 소유하고 있는 경우에 세액공제 대상이 되는 1세대 1주택자인지 여부가 문제된 사안에서, 주택의 부속토지만을 소유한 경우에도 재산세 과세대상인 ’주택‘을 소유하고 있는 것으로 보아야 하고, 이는 1세대 1주택자에 해당하는지를 가리는 데에 있어서도 마찬가지라고 판시한 바 있다(대법원 2012. 6. 28. 선고 2010두23910 판결). 위 사안에 적용되는 구 종합부동산세법(2008. 12. 26. 법률 제9273호로 개정되기 전의 것) 제2조 제2호 본문 및 ‘구 지방세법(2009. 6. 9. 법률 제9774호로 개정되기 전의 것을 말한다) 제180조 제3호(현행 제104조 제3호와 같다)2)는 ’주택‘에 대하여 ’주택법 제2조 제1호의 규정에 의한 주택‘을 말한다고 규정하고 있었는바, 그렇다면 구 지방세법 제11조 제1항 제8호에서 정한 ’주택‘이나 같은 조 제4항의 제2호의 ’1세대 4주택 이상의 주택의 취득‘에서 말하는 ’주택‘의 범위가 문제되는 이 사건에서도 위 대법원 판결을 참조할 수 있다.
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주2) ▣ 구 종합부동산세법(2008. 12. 26. 법률 제9273호로 개정되기 전의 것)
제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음 각호와 같다.

3. “주택”이라 함은 지방세법 제180조 제3호의 규정에 의한 주택을 말한다. 다만, 동법 제112조 제2항 제1호의 규정에 의한 별장은 제외한다.
▣ 구 지방세법(2009. 6. 9. 법률 제9774호로 개정되기 전의 것)
제180조(정의) 재산세에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다.

3. 주택 :「주택법」 제2조제1호의 규정에 의한 주택. 이 경우 토지와 건축물의 범위에는 주택을 제외한다.구 지방세법 제11조 제1항 제7호 나목에서 정한 세율(4%)을 적용하여 산정한 취득세와 원고가 신고?납부한 취득세의 차액이다.
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(5) 이상과 같은 관련 구 지방세법 규정의 문언과 체계, 그 입법취지 등을 종합하여 보면, 이 사건 시행령 조항 후문이 구 지방세법 제11조 제4항 제2호에서 정한 1세대 4주택 이상 주택의 범위에 관하여 주택의 부속토지만을 소유하거나 취득한 경우에도 주택을 소유하거나 취득한 것으로 본다고 규정한 것은 구 지방세법 제11조 제1항 제8호 및 제4항의 규정을 유기적?체계적으로 보았을 때 예측할 수 있는 범위 내에 있다.

라) 따라서 원고의 이 부분 주장도 받아들일 수 없다.

3) 입법절차에 하자가 있어 이 사건 시행령 조항 후문이 무효라는 주장에 대한 판단
가) 행정절차법 제41조 제1항은 법령등을 제정?개정 또는 폐지하려는 경우에 신속한 국민의 권리 보호 또는 예측 곤란한 특별한 사정의 발생 등으로 입법이 긴급을 요하는 경우(제1호), 상위 법령 등의 단순한 집행을 위한 경우(제2호) 등을 제외하고는 입법예고를 하여야 한다고 규정하고, 행정절차법 제43조는 그 입법예고기간은 특별한 사정이 없으면 40일(자치법규는 20일) 이상으로 하여야 한다고 규정하고 있다.

나) 구 지방세법 시행령은 2019. 12. 4.부터 같은 달 12.까지 9일간의 입법예고를 거쳐 2019. 12. 31. 공포되어 2020. 1. 1.부터 시행되었다. 그런데 입법예고된 이 사건 시행령 조항 관련 입법안(제22조의2 제1항)에는 “법 제11조 제4항 제2호에서 ‘대통령령으로 정하는 1세대 4주택 이상에 해당하는 주택’이란 국내에서 3개 이상의 주택을 소유한 1세대가 추가로 취득하는 모든 주택을 말하며, 1개의 주택을 공동(지분)으로 소유하는 경우에도 공동(지분) 소유자가 각각 해당 주택을 소유한 것으로 보고 주택의 수를 계산한다.“라고 되어 있어, 주택의 부속토지만을 취득하거나 소유하는 경우에 관한 내용은 포함되어 있지 않았다.

다) 그러나 아래와 같은 사정을 종합하여 볼 때, 구 지방세법 시행령에 대한 입법예고기간이 9일에 불과하였다거나 입법예고된 입법안과 달리 개정?공포되었다는 사정만으로는 입법예고제도의 취지를 훼손하였다거나 이 사건 시행령 조항의 입법절차에 신의성실 원칙, 신뢰보호의 원칙에 반하는 등의 위법이 있다고 보기 어렵다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 받아들일 수 없다.
(1) ‘대통령령이 정하는 1세대 4주택 이상을 취득하는 경우’에는 주거안정 등을 위해 일반 취득세율(4%)보다 낮게 규정한 주택 유상거래 취득세율의 적용을 배제한다는 등의 내용이 포함된 지방세법 개정안(시행일 2020. 1. 1.)이 2019. 11. 28. 국회에서 의결됨에 따라, 주무부처인 행정안전부장관이 위 개정안에서 위임된 사항인 1세대 4주택의 범위에 필요한 사항에 관하여 규정한 지방세법 시행령 개정안을 마련하여 위와 같이 입법예고를 하였다.

(2) 한편 정책의 주무부처인 중앙행정기관이 그 소관 사항에 대하여 입안한 법령안은 법제처 심사 등의 절차를 거쳐 공포함으로써 확정되므로, 법령이 확정되기 이전에는 법적 효과가 발생할 수 없다. 따라서 입법예고를 통해 법령안의 내용을 국민에게 예고한 적이 있다고 하더라도 그것이 법령으로 확정되지 아니한 이상 국가가 이해관계자들에게 위 법령안에 관련된 사항을 약속하였다고 볼 수 없으며, 이러한 사정만으로 어떠한 신뢰를 부여하였다고 볼 수도 없다(대법원 2008. 5. 29. 선고 2004다33469 판결, 대법원 2018. 6. 15. 선고 2017다249769 판결 참조). 또한 이 사건 시행령 조항의 입법 취지는 구 지방세법 제11조 제4항 제2호가 위임한 ‘1세대 4주택 이상을 취득하는 경우’에 관하여 구체적으로 정하는 데에 있는데, 앞서 본 바와 같이 이 사건 시행령 조항은 구 지방세법 제11조 제1항 제8호, 같은 조 제4항 등 관련 법 규정을 통해 충분히 예측 가능한 범위에서 규정되었다.

(3) 뒤에서 보는 바와 같이 구 지방세법 시행령은 그 부칙(제30318호, 2019. 12. 31.) 제5조에 입법예고일인 2019. 12. 4. 전에 주택에 대한 매매계약을 체결하고 그 시행 이후 3개월 내에 해당 주택을 취득하는 경우에는 1세대 4주택 이상에 해당하는 주택으로 보지 않는다는 특례를 규정함으로써 거래당사자의 신뢰를 보호할 조치를 취하였다.

4) 이 사건 시행령 조항 후문은 법률불소급 원칙, 신뢰보호의 원칙에 반하여 무효라는 주장에 대한 판단
① 구 지방세법 시행령 부칙(제30318호, 2019. 12. 31.)은 2020. 1. 1.을 시행일로 규정하면서도 제5조에서 ‘제22조의2 제1항(이 사건 시행령 조항)을 적용할 때 국내에 주택을 3개 이상 소유하고 있는 1세대가 2019. 12. 4.(입법예고일) 이전에 주택에 대한 매매계약을 체결하고, 구 지방세법 시행령 시행 이후 3개월 내에 해당 주택을 취득하는 경우에는 해당 주택을 1세대 4주택 이상에 해당하는 주택으로 보지 않는다’는특례를 규정함으로써 거래당사자의 신뢰를 보호하기 위한 조치를 마련한 점, ② 앞서 본 바와 같이 이 사건 시행령 조항 후문의 내용은 모법인 구 지방세법 제11조 제4항 제2호에서 정한 ‘1세대 4주택 이상의 주택을 취득한 경우’의 범위를 벗어났다고 보기 어려운 점에 비추어 볼 때, 이 사건 시행령 조항 후문이 법률불소급 원칙이나 신뢰보호원칙에 위배된 것이라고 보기 어렵다. 원고의 이 부분 주장도 받아들일 수 없다.

5) 구 지방세법 시행령 부칙 제5조가 적용되어야 한다는 주장에 대한 판단
가) 구 지방세법 시행령 부칙(제30318호, 2019. 12. 31.) 제5조는 ‘이 사건 시행령 조항(제22조의2 제1항)을 적용할 때 국내에 주택을 3개 이상 소유하고 있는 1세대가 2019. 12. 4. 이전에 주택에 대한 매매계약을 체결하고, 구 지방세법 시행령 시행(2020. 1. 1.) 이후 3개월 내에 해당 주택을 취득하는 경우에는 해당 주택을 1세대 4주택 이상에 해당하는 주택으로 보지 않는다’고 규정하고 있다.

나) 갑 제7 내지 10호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면, 원고는 2019. 10. 23. 매도인 김○○과 사이에 이 사건 아파트를 4억 6,000만 원에 매수하는 내용의 매매계약을 체결하고 위 김○○에게 계약금 4,600만 원을 지급한 사실, 이후 원고와 그 배우자 김○○ 및 김○○은 위 계약상 중도급 지급기일인 2020. 1. 30. 종전 매매계약의 매수인 명의만을 원고 단독 명의에서 원고 부부 공동명의(원고 2/10 지분, 김○○ 8/10 지분)로 변경하고, 나머지(매매대금, 지급기일 등)는 종전 매매계약 내용과 동일하게 정한 매매계약서(갑 7호증)를 새로 작성한 사실, 원고 부부는 2020. 2. 22.까지 중도금과 잔금을 지급하고, 이 사건 아파트의 소유권(원고 2/10 지분, 김○○ 8/10 지분)을 취득한 사실이 인정된다.

다) 위와 같은 사실관계라면, 원고의 이 사건 아파트 취득은 구 지방세법 시행령 부칙 제5조가 정한 ‘1세대가 2019. 12. 4. 이전에 주택에 대한 매매계약을 체결하고, 구 지방세법 시행일인 2020. 1. 1. 이후 3개월 내에 해당 주택을 취득한 경우’에 해당한다고 봄이 타당하다. 그렇다면 원고가 이 사건 아파트를 취득한 것을 두고 구 지방세법 제11조 제4항 제2호, 이 사건 시행령 조항에서 정한 ‘1세대 4주택 이상에 해당하는 주택’을 취득한 것으로 볼 수 없으므로, 이와 다른 전제에서 한 이 사건 처분은 위법하다.

라) 원고의 이 부분 주장은 이유 있다.

6) 2020. 8. 12. 개정된 지방세법 시행령 제28조의4가 적용되어야 한다는 주장에 대한 판단
가) 2020. 8. 12. 지방세법령이 개정되면서, 구 지방세법 제11조 제4항 제2호가 삭제되고, 그 대신 법인이 주택을 유상 취득하거나, 1세대가 2주택 이상을 취득하는 일정한 경우에 중과세율을 적용하도록 정한 제13조의2가 신설되었다. 개정 지방세법 시행령 제28조의4는 개정 지방세법 제13조의2 제1항 제2호 및 제3호를 적용할 때 세율 적용의 기준이 되는 1세대의 주택 수에 관하여 규정하고 있다.
그런데 이 사건 아파트 취득과 관련하여 위 개정 지방세법령이 적용되어야 한다고 볼 근거가 없을 뿐만 아니라[지방세법 시행령 부칙(제30939호, 2020. 8. 12.) 제1조 및 제4조 참조], 개정 지방세법 시행령 제28조4는 중과세율을 정한 개정 지방세법 제13조의2 제1항을 적용할 때 주택 수 산정방법에 관한 규정이므로, 주택 표준세율 적용을 배제하는 구 지방세법 제11조 제4항 제2호 규정을 적용할 때 주택 수 산정과 관련하여 위 개정 지방세법 시행령 규정을 적용할 아무런 이유가 없다.

나) 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

라. 소결
결국 원고의 이 사건 아파트 취득과 관련해서는 구 지방세법 시행령 부칙(제30318호, 2019. 12. 31.) 제5조가 적용되어, 구 지방세법 제11조 제4항 제2호 및 구 지방세법 시행령 제22조의2 제1항(이 사건 시행령 조항)에서 정한 ‘1세대 4주택 이상에 해당하는 주택을 취득한 경우’로 볼 수 없다. 이와 다른 전제에서 한 이 사건 처분은 위법하므로 취소되어야 한다.

3. 결론
그렇다면 원고의 청구는 이유 있으므로 이를 인용하여야 한다. 제1심 판결은 이와 결론을 같이하여 정당하므로, 피고의 항소는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.