3심-대법원 2021두62546(2022.04.14) 재산세
전기와 열을 함께 생산하는 열병합발전소의 재산세 중과세 여부 및 안분방법
관련법령 : 지방세법 시행규칙 제7조
[이유] 이 사건 기록과 원심판결 및 상고이유를 모두 살펴보았으나, 상고인의 상고이유에 관한 주장은「상고심절차에 관한 특례법」제4조 제1항 각 호에 정한 사유를 포함하지 아니하거나 이유가 없다고 인정되므로, 같은 법 제5조에 의하여 상고를 기각하기로 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.———————————————–
2심-수원고등법원 2021누12844(2021.12.03) 재산세
전기와 열을 함께 생산하는 열병합발전소의 재산세 중과세 여부 및 안분방법
이 법원이 이 부분에 관하여 설시할 이유는 제1심판결 이유 중 해당 부분 기재와 같으므로 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 그대로 인용한다.
2. 처분의 적법 여부
가. 원고 주장 및 관계 법령
이 법원이 이 부분에 관하여 설시할 이유는 제1심판결 이유 중 해당 부분 기재와 같으므로 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 그대로 인용한다.
나. 판단
1) 이 사건 열병합발전소가 중과세율 적용대상에 해당하는지 여부
앞서 인용한 제1심판결 이유에서 인정한 사실관계 및 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사실 또는 사정들을 종합하여 보면, 원고가 운영하는 ○○발전소와 ○○발전소(이하 발전소 운영을 위한 공장용 건축물을 합하여 ‘이 사건 열병합발전소’라 한다)의 재산가액 중 원고가 집단에너지사업 승인 당시 관할관청으로부터 허가받은 생산용량 중 전기 생산용량을 열 생산용량으로 환산하여 산정한 비율(이하 ‘이 사건 전기 생산비율’이라 하고, 허가받은 생산용량 중 열 생산용량이 차지하는 비율을 ‘이 사건 열 생산비율’이라 한다)로 안분하여 산출한 과세표준을 중과세율 적용대상으로 산정하여 이루어진 이 사건 처분은 적법하다고 봄이 옳다. 이를 다투는 원고 주장은 받아들이지 아니 한다.
① 원고는 집단에너지의 생산?공급 등을 영위할 목적으로 설립된 회사로 산업통상자원부장관으로부터 집단에너지사업법 제9조 제1항에 의하여 집단에너지사업 허가를 받아 집단에너지사업을 영위하고 있다.
이 사건 열병합발전소는 천연가스를 연소하여 가스터빈을 통해 1차로 전력을 생산하고, 이때 발생한 열을 폐열회수보일러로 회수한 다음 증기터빈에서 폐열을 다시 활용하여 2차로 전기와 열을 생산하는 열병합발전시스템 방식으로 운영되었다.
② 지방세법 제111조 제2항은 같은 법 시행규칙 제7조, 제56조 및 [별표 2](이하 ‘[별표 2]’라 한다)에서 정하는 업종의 연면적 500㎡ 이상의 공장용 건축물에 대하여 재산세를 중과세하고 있다. 그 취지는 주거지역 등 과밀억제권역에 [별표 2]가 정하는 업종으로서 일정 규모 이상인 공장 설치를 억제하기 위한 것으로 보인다. 다만 [별표 2] 제29호 본문은 가.목부터 마.목 및 아.목까지의 업종, 즉 ‘가스업, 상수도업, 차량 등 정비ㆍ수리업, 연탄제조업, 얼음제조업, 인쇄업(뉴스통신사업), 지역난방사업, 전기업(변전소 및 송ㆍ배전소 포함)’의 경우 공장의 종류에서 제외한다는 예외규정을 두고 있는데, 이는 각각의 업종에 해당하는 공장들의 경우 일상생활을 영위하기 위해 필수불가결한 측면이 있어 주거지역에도 이를 설치할 필요가 있음을 고려한 것이다.
그러나 이 규정 단서 조항은 다시, 해당 업종 중에서도 ‘가스업, 상수도업, 차량 등 정비ㆍ수리업, 연탄제조업, 얼음제조업, 전기업(변전소 및 송ㆍ배전소 포함)’에 관하여는 주거지역에 연면적 500㎡ 이상 규모의 공장을 설치하는 경우 원칙으로 돌아가 재산세를 중과세하도록 규정하고 있다.
이는 주거지역에 그와 같은 업종에 해당하는 공장의 설치가 필요한 측면이 있다고 하더라도, 그것이 연면적 500㎡ 이상의 큰 규모일 필요까지는 없고, 오히려 그러한 대규모 공장은 주거지역 등 과밀억제권역에 이익보다는 해악이 될 수 있음을 고려한 것이다. 특히 변전소 등을 포함한 전기업의 경우, 주거지역 등 과밀억제권역에 대규모 전기업을 위한 공장이 존재할 경우 전자파 등 공해의 발생이나 사고의 위험 등으로 인하여 주거환경 등에 미치는 영향이 더 크다는 점에서 주거지역에서는 일정 규모 이상 전기업을 위하여 사용되는 공장의 건설을 억제할 필요가 있었던 것으로 보인다.
③ 원고는 집단에너지사업법 제48조에 의해 전기사업법 제7조 제1항에 따른 발전사업 허가를 받은 것으로 의제되고, 전기사업법 제2조 제4호에서는 전기사업법 제7조 제1항에 따른 발전사업 허가를 받은 자를 ‘발전사업자’로 정의하고 있으며, 같은 조 제2호에서는 ‘발전사업자’를 ‘전기사업자’ 중 하나로 규정하고 있다. 따라서 원고는 전기사업법상 발전사업자로서 전기사업자에 해당한다.
여기에 실제 원고는 앞서 본 바와 같이 이 사건 열병합발전소의 열병합발전시스템을 이용하여 1차적으로 전기를 생산하여 공급하고 있으며, 이 사건 열병합발전소가 허가받은 생산용량을 에너지법 시행규칙 [별표]에 따라 동일한 단위로 환산하여 비교할 경우 이 사건 전기 생산비율이 약 1/2을 차지하는데다가 이 사건 열병합발전소 관련 매출액 역시 전기 생산부문의 매출액이 현저히 높은 점(○○발전소 건축물의 경우 2015년 약 87.3%, 2016년 약 91.4%, 2017년 약 89.7%, ○○발전소 건축물의 경우 2017년 약 93.6%) 등과 함께 앞서 살핀 ‘전기업을 위하여 사용되는 공장용 건축물’에 중과세율을 적용하는 관련 법령의 입법취지까지 보태어 보면, 이 사건 열병합발전소는 ‘전기업을 위하여 사용되는 공장용 건축물’로서, 지방세법 제111조 제2항의 중과세 대상에 해당한다고 봄이 옳다.
이와 달리 원고가 이 사건 열병합발전소에서 [별표 2] 제29호 사.목에서 규정한 ‘도관에 의하여 증기 또는 온수로 난방열을 공급하는 지역난방사업’을 영위하고 있으므로, 이 사건 열병합발전소는 지방세법 제111조 제2항의 중과세 대상 공장용 건축물에서 제외되어야 한다는 원고 주장은 받아들일 수 없다.
④ 한편 피고는 원고가 열병합발전시스템을 이용하여 전기를 생산함과 동시에 그 과정에서 발생한 증기 또는 온수로 난방열을 공급하고 있음을 고려하여 열병합발전소 중 ‘전기업’에 해당하는 ‘전기’ 생산부문은 중과세 대상 공장용 건축물로 보고, 지역난방사업인 ‘열’ 생산 부문은 중과세 대상에서 제외되는 공장용 건축물로 보아 이 사건 열병합발전소의 재산가액 중 ‘전기’ 생산부문에 해당하는 비율을 정하고 그에 따라 안분하여 중과세율을 적용할 과세표준을 산정하기로 하였다. 그 과정에서 피고는 이 사건 전기 생산비율(○○발전소 42.9%, ○○발전소 50.2%)을 이 사건 열병합발전소 전체 면적에 곱하여 과세표준을 산출하여 중과세율을 적용하였고, 열 생산비율에 따라 안분한 과세표준을 산출하여 표준세율을 적용함을 전제로 이 사건 처분을 하였다.
이 사건 열병합발전소가 ‘전기업’을 위하여 사용되고 있는 이상 이 사건 열병합발전소 중 전기업을 위한 부문의 과세표준을 산출하기 위한 기준이 필요한데, 이 사건 열병합발전소 중 전기 생산을 위한 시설과 열 생산을 위한 시설을 물리적으로 특정하는 것이 사실상 불가능한 반면, 적어도 관할관청의 허가에 따라 이 사건 열병합발전소에서 생산되는 전기 또는 열의 용량이 차지하는 각각의 비율만큼은 이 사건 열병합발전소가 해당 부문의 생산을 위하여 제공된다고 볼 수 있는 점, 피고가 전기 생산부문 허가용량과 열 생산부문 허가용량을 동등하게 비교할 목적으로 적용한 에너지법 시행규칙 [별표] 기재 단위 환산 방식은 일반적으로 통용되는 단위 환산 방식을 명문화한 것으로 보이므로 별도의 위임 또는 준용규정이 없다고 하더라도 그 기준을 적용하여 허가용량을 산출한 것이 위법하다고 보기도 어려운 점 등을 고려하면, 허가용량의 비율에 따라 안분하여 이 사건 열병합발전소 중 중과세율이 적용될 과세표준을 산정한 방식은 합리적인 것으로 보이고, 그와 같은 방식이 현저히 불합리하여 위법하다고 볼 수 없다.
같은 취지에, 설령 이 사건 열병합발전소 중 전기업을 위하여 제공되는 부분을 안분하여 과세표준을 결정할 수 있다고 보더라도 법령상 근거 없이 ‘허가용량’을 기준으로 안분하고, 그 안분과정에서 아무런 위임 또는 준용규정 없이 ‘에너지 수급에 관한 통계 작성시 활용되는 에너지열량 환산기준’을 임의로 적용하여 허가용량을 산출한 것은 위법하다는 원고 주장은 받아들일 수 없다.
⑤ 원고는 또, 이 사건 처분은 오로지 난방열만을 공급하는 지역난방사업을 영위하는 사업자와 비교하여 열과 전기를 함께 공급하는 집단에너지사업자를 불합리하게 차별하여 평등원칙에도 위배된다는 취지로 주장하나, 두 집단이 본질적으로 동일하다고 보기 어려울 뿐만 아니라 앞서 살핀 바와 같이 전기업에 사용되는 공장용 건축물에 대하여 중과세하는 입법취지까지 함께 고려해 보면, 이 사건 처분이 불합리한 차별을 하여 평등원칙을 위반한 것이라고 볼 수 없다.
2) 비과세관행 주장에 관한 판단
원고는, 이 사건 처분 전까지는 집단에너지사업의 경우 중과세가 이루어지지 않는다는 비과세관행이 있었음에도 이 사건 열병합발전소에 대하여 중과세율을 적용한 것은 비과세관행을 위반한 것이라는 취지로도 주장한다.
국세기본법 제18조 제3항은 ‘세법의 해석이나 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석이나 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석이나 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다’고 규정하고 있는바, 이와 같은 비과세관행이 성립하려면, 상당한 기간에 걸쳐 과세를 하지 아니한 객관적 사실이 존재할 뿐만 아니라 과세관청 자신이 그 사항에 관하여 과세할 수 있음을 알면서도 어떤 특별한 사정 때문에 과세하지 않는다는 의사가 있어야 한다. 이와 같은 공적 견해나 의사는 명시적 또는 묵시적으로 표시되어야 하며, 묵시적 표시가 있다고 하기 위하여는 단순한 과세누락과는 달리 과세관청이 상당기간의 불과세 상태에 대하여 과세하지 않겠다는 의사표시를 한 것으로 볼 수 있는 사정이 있어야 한다(대법원 2016. 10. 13. 선고 2016두43077 판결 등 참조). 나아가 그러한 관행의 존재에 대한 증명책임은 그 주장자인 납세자에게 있다(대법원 2013. 12. 26. 선고 2011두5940 등 참조).
피고가 이 사건 열병합발전소 건설 이후 이 사건 열병합발전소에 표준세율을 적용하여 재산세를 과세하다가 소급하여 중과세율을 적용하여 재산세 등을 부과하는 이 사건 처분을 한 사실은 앞서 인용한 제1심판결 이유에서 본 바와 같다. 그러나 제출된 증거들만으로는 과세관청인 피고가 이 사건 열병합발전소에 관하여 중과세율을 적용하여 과세할 수 있음을 알면서도 어떤 특별한 사정 때문에 그러하지 않았다거나 이 사건 열병합발전소에 관한 재산세 등에 대하여 중과세율의 적용을 배제하겠다는 어떠한 공적 견해를 표명하였다는 점을 인정하기 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 이 부분 원고 주장은 받아들이지 아니한다.
3. 결론
원고 청구는 이유 없어 기각하여야 한다. 제1심판결은 이와 결론을 달리하여 부당하다. 제1심판결을 취소하고 원고의 청구를 기각한다.