관련사례 : 2003두7620
관련법령 : 지방세법 제9조
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2심-수원고등법원 2020누14690(2021.07.09) 취득세
취득세 등 부과처분 취소
가. 원고는 건설교통부 고시 제2006-272호에 따른 위례택지개발사업(이하 ‘이 사건 사업’이라고 한다)의 사업시행자로서, 사업지구에 포함된 토지들의 지목변경을 위한 택지조성공사를 수행하고 있다. 이 사건 사업의 개발계획 및 실시계획은 여러 차례 변경된 후 최종적으로 2018. 10. 12. 국토교통부 고시 제2018-604호로 변경되었는데, 이 사건 사업의 단계별 준공(예정)일은 다음과 같다.
나. 원고는 이 사건 사업의 1단계 사업지구 중 지목변경 대상인 하남시 학암동 655 외 9필지 합계 91,881㎡(이하 ‘이 사건 토지들’이라고 한다)에 대하여 개개 토지별로 사용승낙일(토지에 따라 2014. 9. 30.부터 2016. 7. 25.까지 각각 다름)을 그 취득시기로 보아, 각각의 사용승낙일을 기준으로 이 사건 사업부지 전체의 1㎡당 택지조성원가(개별 사용승낙일까지의 이 사건 사업부지 전체에 대한 택지조성 공사비용 합산액을 이 사건 사업부지 전체 면적으로 나눈 금액)를 산정하고, 여기에 해당 토지의 면적을 곱한 금액을 해당 토지의 지목변경에 따른 취득세 과세표준으로 삼아 취득세 및 농어촌특별세를 산출하여 피고에게 신고·납부하였다. 이와 같은 방법으로 산출한 이 사건 토지들의 과세표준 합계액은 10,400,039,068원이고, 신고·납부한 취득세 및 농어촌특별세 합계액은 107,954,650원이다.
다. 피고는 2019. 5. 8. 이 사건 토지들에 대하여 일률적으로 이 사건 사업 1단계 준공(예정)일인 2017. 12. 31.을 기준으로 1단계 사업지구의 1㎡당 택지조성원가[1단계 준공(예정)일까지 1단계 사업부지에 대한 택지조성 공사비용 합산액을 1단계 사업부지 면적으로 나눈 금액]를 산정하고, 여기에 이 사건 토지들의 면적 합계를 곱한 금액을 이 사건 토지들의 지목변경에 따른 취득세 과세표준으로 삼아 취득세 및 농어촌특별세를 산출한 다음 여기에서 기신고분을 제외한 나머지 금액을 원고에게 부과·고지하였다. 이와 같은 방법으로 산출한 이 사건 토지들에 대한 과세표준 합계액은 18,871,989,876원이고, 여기에서 기신고분 과세표준을 제외한 과세표준은 8,471,950,808원(18,871,989,876원 – 10,400,039,068원)이며, 이에 따라 추가로 부과·고지한 세액은 취득세 111,620,620원, 농어촌특별세 10,448,650원 합계 122,069,270원(각 가산세 포함)이다(앞으로 ‘이 사건 부과처분’이라고 한다).
[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 3, 4, 6 내지 9, 15호증(가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지2. 원고의 주장
가. 조세법률주의 위반
구 지방세법 시행령(2016. 12. 30. 대통령령 제27710호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제18조 제1항은 ‘취득가격은 취득시기를 기준으로 그 이전에 해당 물건을 취득하기 위하여 거래 상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 직접비용과 간접비용의 합계액으로 한다.’고 규정하고 있고, 제20조 제10항은 ‘토지의 지목변경에 따른 취득은 토지의 지목이 사실상 변경된 날과 공부상 변경된 날 중 빠른 날을 취득일로 본다. 다만, 토지의 지목변경일 이전에 사용하는 부분에 대해서는 그 사실상의 사용일을 취득일로 본다.’고 규정하고 있다(이 사건 토지들의 사용승낙일이 2014. 9. 30. ~ 2016. 7. 25.에 걸쳐 있어 그 동안 지방세법 시행령이 수차례 개정되었으나, 이 사건에 적용되는 조항의 실질적인 내용은 동일하므로 최종 취득시기를 기준으로 한 적용법령을 명시한다). 이 사건 토지들의 경우 토지의 지목변경 전에 개별적으로 사용승낙을 받아 사실상 사용하였으므로 토지별 사용승낙일을 취득시기로 보아 각 사용승낙일까지 투입된 비용을 기준으로 토지별로 취득세 과세표준을 별도로 산정하여야 한다.
원고가 이 사건 사업부지 조성을 위한 비용을 장부에 계상하면서 이 사건 토지들의 지목변경에 든 비용만을 따로 구분하지 않았지만, 대규모 토지조성사업에서 토지별로 비용을 계상하는 것이 현실적으로 불가능할 뿐 아니라 구 지방세법 시행령 제17조 단서에서 규정하는 ‘법인장부로 토지의 지목변경에 든 비용이 입증되는 경우’를 개별 토지별로 지목변경에 든 비용이 입증되는 경우로 한정하여 해석할 것은 아닌 점 등을 고려하면, 이 사건 토지들에 대하여 각 토지별로 그 사용승낙일을 기준으로 이 사건 사업 1단계 사업부지(원고는 제1심에서는 ‘이 사건 사업부지 전체’를 주장하였으나, 이 법원에서는 청구를 감축하면서 그 주장을 이와 같이 변경하였다)의 1㎡당 택지조성원가(1단계 사업부지에 대한 택지조성 공사비용 합산액을 1단계 사업부지 면적으로 나눈 금액)를 산정하고, 여기에 해당 토지의 면적을 곱한 금액을 해당 토지의 지목변경에 든 비용으로 볼 수 있으므로, 구 지방세법 시행령 제17조 단서에서 정한 ‘법인장부로 토지의 지목변경에 든 비용이 입증되는 경우’에 해당한다.
그럼에도 이 사건 부과처분은 이 사건 토지들 전부에 대하여 일률적으로 1단계 사업 준공(예정)일인 2017. 12. 31.을 기준으로 원고의 법인장부에 따라 계산한 택지조성원가를 과세표준으로 삼음으로써 이 사건 토지들의 각 사용승낙일 이후 1단계 사업 준공(예정)일 사이에 추가로 소요된 비용이 취득가격에 포함되는 결과를 가져왔는바, 이는 지목변경을 위한 택지조성 공사비용을 관계 법령에 위배하여 과다 산정한 것이어서 위법하다.
원고가 주장하는 방법으로 산출한 이 사건 토지들에 대한 과세표준 합계액은 15,383,139,908원이고, 여기에서 기신고분 과세표준을 제외한 과세표준은 4,983,100, 840원(15,383,139,908원 – 10,400,039,068원)이며, 이에 따라 추가로 납부할 세액은 취득세 50,976,310원, 농어촌특별세 6,398,610원 합계 57,374,920원(각 가산세 포함)이므로 이 사건 부과처분 중 이 금액을 초과하는 부분은 위법하여 취소되어야 한다.
나. 신뢰보호의 원칙 위반
이 부분에 적을 판결 이유는 제1심판결의 해당 부분(제6쪽 19행부터 제10쪽 4행까지)과 같으므로 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 인용한다.
3. 관계 법령
별지와 같다.
4. 이 사건 부과처분의 적법 여부
가. 조세법률주의 위반 여부
1) 관계 법령의 규정
취득세의 과세표준은 취득 당시의 가액으로 하고(지방세법 제10조 제1항), 이 때 취득 당시의 가액은 원칙적으로 취득자가 신고한 가액에 의하되(지방세법 제10조 제2항 본문), 그 신고가액이 지방세법 제4조가 정하는 시가표준액보다 적을 때에는 시가표준액을 과세표준으로 한다(지방세법 제10조 제2항 단서). 토지의 지목 변경의 경우, 취득세의 과세표준은 ‘토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우’를 ‘취득’으로 보고, ‘지목변경으로 인하여 증가한 가액’을 과세표준으로 하되(지방세법 제7조 제4항, 제10조 제3항 전문), 신고가액이 대통령령으로 정하는 시가표준액보다 적을 때에는 시가표준액을 과세표준으로 한다(지방세법 제10조 제3항 후문). 그런데, 지방세법 제10조 제2항 단서 또는 제3항 후문이 적용되어 시가표준으로 과세표준을 삼아야 하는 경우에도, 판결문‧법인장부 중 대통령령으로 정하는 것에 따라 취득가격이 증명되는 취득에 대하여는 사실상의 취득가격을 과세표준으로 한다(지방세법 제10조 제5항). 나아가 지목변경으로 인하여 증가한 가액의 구체적인 산정 방법에 관하여 구 지방세법 시행령 제17조는 토지의 지목이 사실상 변경된 때를 기준으로 지목변경 이후의 토지에 대한 시가표준액에서 지목변경 전의 시가표준액을 뺀 가액으로 하되, 판결문 또는 법인장부에 의하여 지목변경에 든 비용이 입증되는 경우에는 그 비용으로 하도록 정하고 있다.
한편, 이 규정들을 종합해 보면, 납세자가 판결문·법인장부 중 대통령령으로 정하는 것에 따라 지목변경에 든 비용을 증명하지 못하는 경우에는 이를 과세표준으로 삼을 수 없다고 할 것이므로 이러한 증명 불가로 인한 불이익은 납세자가 부담할 수밖에 없다.
2) 판단
갑 제5 내지 10호증의 각 기재에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합해 보면, 원고가 법인장부를 기초로 이 사건 토지들의 지목 변경에 든 비용을 산출하여 이를 과세표준으로 삼아 취득세 등을 신고·납부하였으나, 그 과세표준은 앞서 본 법령에 따라 사실상의 취득가격을 과세표준으로 삼을 수 있는 ‘법인장부 중 대통령령으로 정하는 것에 따라 증명된 지목변경에 든 비용’에 해당한다고 보기 어렵고, 오히려 피고가 원고의 과세표준 산정 방식을 일부 수정하여 원고의 법인장부에 따라 지목변경에 든 비용을 산정한 다음 이를 과세표준으로 삼아 이 사건 부과처분을 한 것은 적법하다고 판단된다.
가) 이 사건 토지들의 지목변경에 든 비용을 정확하게 산정하려면, 개별 토지별로 사용승낙일을 기준으로 원고의 법인장부에 의하여 해당 토지의 택지조성 공사비용을 확인한 후 이를 합산하여야 함은 이론의 여지가 없다. 그러나 원고가 지목변경에 든 비용을 개별 토지별로 법인장부에 계상하지 아니하였고, 추후에라도 전체 비용에서 이 사건 토지들에 소요된 비용만을 정확히 구분해 내는 것이 불가능하여 개별 토지의 정확한 조성원가를 알 수 없으므로, 이 사건의 경우 엄밀한 의미에서 구 지방세법 시행령 제17조 단서에서 정한 ‘법인장부에 의하여 지목변경에 소요된 경비가 입증되는 경우’에 해당한다고 볼 수가 없다. 이와 관련하여 원고는 택지조성 공사비용을 개별 토지별로 법인장부에 계상하는 것이 현실적으로 불가능하거나 현저히 곤란하여 부득이 1단계 사업부지 전체에 투입된 비용을 계상할 수밖에 없었던 사정이 고려되어야 한다는 취지로 주장하나, 원고가 주장하는 사정만으로는 ‘원고가 주장하는 방식’에 따라 구 지방세법 시행령 제17조 단서에서 정한 ‘법인장부로 토지의 지목변경에 든 비용’이 입증되었다고 볼 수는 없다.
나) 원고가 주장하는 지목변경 비용 계산 방식은, 이 사건 토지들의 토지별 사용승낙일을 기준으로 그 때까지 투입된 1단계 사업부지에 대한 누적 택지조성 공사비용을 1단계 사업부지 면적으로 나누어 1㎡당 조성원가를 산정하고, 여기에 해당 토지의 면적을 곱하여 산출한 금액을 개별 토지의 지목변경에 따른 과세표준으로 삼아야 한다는 것이다. 그러나 이러한 방식은 개별 토지의 사용승낙일을 기준으로 개별 토지의 지목 변경에 소요된 단위면적당 비용이 그 때까지 1단계 사업부지 전체에 소요된 단위면적당 비용과 같거나 차이가 거의 없다는 점이 전제되어야만 타당성을 갖는다고 할 것인데, 그러한 전제가 성립한다고 볼 수 없다. 즉, 사용승낙이 이루어진 이 사건 토지들의 경우 사용승낙일까지 예정 비용의 대부분이 투입되었을 것으로 보이는 반면, 1단계 사업부지 중 상당수가 아직 예정된 비용이 모두 투입되지 않은 상태, 즉, 택지조성이 완료되지 않은 상태일 것이기 때문이다. 이 경우 원고 주장과 같이 계산할 경우 이 사건 토지들의 1㎡당 조성원가가 부당하게 과소 산정될 가능성이 매우 높다.
다) 피고는 원고로부터 제출받은 법인장부에 기초하여, 1단계 사업 준공(예정)일인 2017. 12. 31.을 기준으로 지목변경이 완료된 1단계 사업부지에 투입된 택지개발공사비(직접비용과 간접비용 합계)를 산출한 뒤 이를 1단계 사업부지 면적(4,524,000㎡)으로 나누어 1㎡당 조성원가를 산정하고, 여기에 이 사건 토지들의 면적을 곱하여 산출한 금액을 과세표준으로 삼아 이 사건 부과처분을 하였다. 이는 비록 관계 법령에 따라 취득시기로 볼 수 있는 개별 토지의 사용승낙일을 기준으로 법인장부에 의하여 엄밀하게 입증된 비용은 아니더라도, 소요 비용을 구분·특정할 수 있는 최소한의 범위에 해당하는 1단계 사업부지 전부에 소요된 지목변경 비용을 기준으로 이 사건 토지들의 지목변경 비용을 계산함으로써, 엄밀한 의미에서의 증명이 불가능한 지목변경 비용에 근사한 금액을 산출한 차선책으로 평가될 수 있다. 그리고 이는 택지조성공사가 완료된 1단계 사업 준공(예정)일을 기준으로 함으로써, 원고의 신고·납부 방식과 같이 조성 중이거나 미조성된 토지가 존재함으로써 단위면적당 소요 비용이 부당하게 과소 산정되는 오류를 시정하기 위한 최소한의 수정이라고 할 것이다.
라) 원고는 이 사건 부과처분의 산정방식이 1단계 사업 준공(예정)일을 기준으로 비용을 산정함으로써 이 사건 토지들의 개별 사용승낙일 이후 준공(예정)일 사이에 추가로 지출된 비용이 취득가격에 포함되는 결과가 되어 부당하다고 주장하나, ① 이 사건은 여러 필지에 걸친 광범위한 면적을 대상으로 하는 택지의 지목변경 사건으로서 지목변경 비용 중 사용승낙일 이후 준공(예정)일까지 소요된 비용을 상정하거나 이를 따로 가려내기가 현실적으로 불가능하고, 원고가 추가로 소요된 비용을 장부에 의하여 특정하지도 못하고 있는 점, ② 구 지방세법 시행령 제18조 제1항은 ‘법 제10조 제5항 각 호에 따른 취득가격 또는 연부금액은 취득시기를 기준으로 그 이전에 해당 물건을 취득하기 위하여 거래 상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 직접비용과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 간접비용의 합계액으로 한다.’고 규정하고 있으므로 원고가 주장하는 개별 토지의 사용승낙일 이후에 지출된 비용이라도 사용승낙일에 이미 지출이 예정되어 있는 비용은 당해 토지의 지목변경에 든 비용에 해당한다고 보아야 하는 점, ③ 피고는 법인장부에 의하여 개개 토지별로 지목변경에 든 비용이 정확히 입증되지 않는 상황에서 원고측이 제출한 법인장부를 이용하여 이 사건 토지들의 지목변경에 든 비용을 계산하고자, 1단계 사업부지의 단위면적당 택지조성비용을 활용하여 구 지방세법 시행령 제20조 제10항에서 정한 취득시기를 기준으로 이 사건 토지들의 지목변경에 든 비용을 산출한 것이고, 그 과정에서 1단계 사업부지의 단위면적당 택지조성비용을 파악하기 위하여 그 준공(예정)일까지 소요된 총 비용을 계산 과정에 활용하였을 뿐인 점, ④ 그 결과 이 사건 토지들의 지목이 사실상 변경된 후 그 당시 예정되지 않았던 이 사건 토지들에 대한 추가 비용까지 지목변경에 든 비용에 산입되는 결과를 가져왔다고 볼 만한 근거는 희박하고, 실제로도 이 사건 토지들 중 택지조성공사가 완료되어 사용승낙을 받은 후에 지출이 예정되지 않은 새로운 경비가 지출되었을 가능성은 크지 않아 보이며, 그러한 경비가 있다고 하더라도 1단계 사업부지 조성에 소요된 총 비용 대비 매우 적은 금액일 것인 점 등에 비추어 보면, 원고가 주장하는 사정만으로 이 사건 부과처분의 산정방식이 불합리하다고 볼 수는 없다.
마) 이 사건 부과처분의 과세표준 산정 방식이 법인장부에 의하여 지목변경에 소요된 경비를 정확하게 산정할 수 없어 위법하다고 가정하더라도, 이로써 곧바로 원고가 산정한 방식이 관계 법령에 부합한다고 볼 수 없으므로(원고가 산정한 방식은 앞서 본 것과 같이 더 큰 오류를 가지고 있다) 구 지방세법 시행령 제17조 단서에 따라 법인장부로 토지의 지목변경에 든 비용이 입증되는 경우에 해당한다고 볼 수 없고, 따라서 구 지방세법 시행령 제17조 본문의 원칙으로 돌아가 이 사건 토지들의 지목변경으로 인해 증가된 시가표준액을 과세표준으로 삼을 수밖에 없다. 그러므로 이 사건 부과처분에서 피고가 산정한 과세표준이 시가표준 증가액을 기준으로 한 과세표준을 초과한다고 볼 수 없는 이상 이를 위법하다거나 불합리하다고 보기는 어렵다.
나. 신뢰보호의 원칙 위반 여부
이 부분에 적을 판결 이유는 제1심판결의 해당 부분(제10쪽 19행부터 제12쪽 7행까지)과 같으므로 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 인용한다.
5. 결론
이상 살펴본 바에 의하면 이 사건 부과처분은 적법하므로 원고의 청구는 이유 없어 기각하여야 한다. 제1심판결은 이와 결론이 같아 정당하므로 원고의 항소를 기각한다.