청구인이 이 건 건축물 사용승인 전에 전입한 날을 사실상 사용일로 보아 취득세를 과세한 처분의 당부

조심2014지0837 (2016.06.02) <지방세법 시행령제20조제6항 >/ 경정

[결정요지]

전기사용량이 있었지만 전입시기의 전기사용량이 200kwh 정도인 것에 비해 이 건 건축물의 사용승인일 전ㆍ후로 그 사용량에 현저한 차이가 있는 것으로 보아 전입시기의 전기사용량은 인테리어 공사 또는 지하수 사용으로 인한 것으로 보는 것이 타당해 보이는 점 등에 비추어 청구인이 이 건 건축물 사용승인 전에 전입신고를 하였다거나 일부 전기사용량이 있다 하여 사실상 거주하였다고 단정하기는 어려워 보이므로 이 건 취득세 등을 부과한 처분은 잘못임

[주 문]

식재한 상록교목, 낙엽교목 중 타 휴게소에서 이식한 분을 제외한 합계 401주의 가액 및 그 식재에 소요된 비용을 과세표준으로 하여 그 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 이를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구법인은 OOO의 식재를 포함한 조경공사를 완료하였다.

나. 처분청은 2014.1.16. 위 조경공사에 포함된 쟁점수목을 「지방세법」상 취득세 과세 대상인 “입목”에 해당되는 것으로 보아, 청구법인에게 전체 조경공사비용 중 무상으로 제공받은 공사용역을 제외한 OOO을 부과?고지하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2014.4.14. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 「지방세법」 제6조 및 「입목에 관한 법률」 제2조에 따르면 입목이란 토지에 부착된 수목의 집단으로서 소유권보존의 등기를 받은 것을 의미한다고 규정되어 있고, 쟁점수목은 등기 또는 명인방법을 갖추지 아니한 것으로 취득세 과세대상인 입목에 해당되지 않는 점, 지상의 수목이 토지와 구분되지 않는 경우는 토지의 종물로서 취득세 과세대상이 아닌 반면, 따로 등기가 되어 있거나 별도로 계산하여 취득하는 명인방법을 갖춘 경우 취득세 납세의무가 성립된다고 한 안전행정부의 해석과 동 취지의 대법원 판시가 존재하는 점, 일반건축물(아파트 등) 건축시에 공개공지상 식재하는 조경수, 입목취득?파종?묘목을 원인으로 형성된 수목집단에 대해서는 이를 과세하지 않는 점(과세형평성), 관상수 식재가 포함된 조경공사라 하여도 유원지이거나 토지의 효용을 증가시키는 지목변경을 수반하는 경우에 한하여 이를 과세대상으로 본 다수의 조세쟁송 및 예규가 존재하는 점 등을 고려하면, 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」 및 「건축법」에 따라 휴게시설의 법정 녹지면적을 유지하기 위해 식재한 쟁점수목에 대해 취득세를 부과한 처분은 부당하다.

(2) “입목”의 범위에 대해 「지방세법 기본통칙」 6-4는 “집단적으로 생육되고 있는 지상의 과수 임목 죽목”으로 규정하고 있는바 쟁점수목이 이 중 “임목”에 해당하는지 여부를 살펴보면, 「지방세법」상 이에 대한 구체적 정의가 없어 국어사전 등을 참조하여 규정의 목적 및 취지, 물건의 성질 등을 종합적으로 고려하여 합목적적으로 해석하여야 할 것이므로, 국어사전상 “임목”은 “숲의 나무”라 정의되어 있고 쟁점수목은 이식 전 후 상태 모두 “숲의 나무”에 해당하지 않는 점, 쟁점수목은 백과사전상 “임목”의 정의에 열거된 요건(이용가치가 높을 것, 단위면적당 생산량이 많을 것, 줄기가 곧을 것, 번식이 잘 되고 조림?갱신이 확보될 것, 병해충 저항성이 강할 것, 환경조건에 대한 적응성이 좋을 것)을 만족하지 못하는 점, 쟁점수목은 국립산림과학원 용어사전상 요건(나무종류?밀도?나이?성장상태 등이 거의 동일하여 인접 산림과 구별이 가능한 산림의 수목)에도 해당되지 않는 점 등을 종합하면 쟁점수목은 “입목” 및 “임목”에 해당된다고 볼 수 없다.

(3) 대법원의 1982년 판례 및 이에 따른 심사사례는 단지 “기존에 임목이 밀집된 숲에 대한 승계취득”에 한하여 과세대상으로 인정한 사례임에도 불구하고, 2005년 행정자치부의 결정에서 그 문서번호만을 인용하여 “산발적으로 식재되어 있더라도 집단성이 인정될 수 있다”는 행정자치부의 논리가 생성되었고 이후의 심사례에도 해당 논리가 적용되었는바, 처분청이 처분근거로 원용하고 있는 위 심사례 등(은 (구) 「지방세법」 제112조 제2항의 골프장 부동산 및 입목의 중과세와 관련한 판단으로서, 도로 상 소량의 조경수를 식재한 이 건과 차이가 있을 뿐 아니라, 위 심사례에서 인용된 대법원 판결도 그 문서번호만이 인용되었을 뿐 사실관계 등 그 내용이 이 건과 전혀 무관함에도 불구하고, 이후 소량의 수목에 대한 무조건적 과세로 변질 왜곡되고 있는바 이는 법률의 엄격해석의 원칙에 위배된다.

(4) 위 사례 등에 적용된 (구) 「지방세법」 제112조 제2항의 개정이유를 살펴보면, “골프장 조성 시 지목변경으로 인한 비용에 미등기된 입목뿐만 아니라 등기된 입목도 중과세 대상으로 포함”(2006년 세법개정안)하기 위한 것으로 기술되어 있는바, 이는 골프장 등 유원지의 무분별한 확장을 정책적으로 “억제”하기 위한 취지임에도 불구하고, 일반 과세규정인 「지방세법」 제6조에 위 사례를 원용하여, 정부로부터 “도로의 경관?이용편의 등의 확보되는 관점에서 사업을 추진”하도록 지침을 시달받은 청구법인이 “법정녹지면적 유지?생활환경 개선”을 위한 정책적 목적에 따라 식재한 쟁점수목에 대해 취득세를 과세하는 것은, 청구법인 뿐만 아니라 전국의 수목식재자에게 과중한 조세부담을 지우는 것으로서, 이는 친환경을 지향하는 국가정책 및 국민권익에도 반하는 행위가 될 것이며 응익적 측면에 있어서도 부당하다.

(5) “「입목에 관한 법률」에 의한 입목 등기를 하지 아니한 이상 등록세 과세대상은 아니다”라는 행정부의 판단은 취득세 및 등록세가 통합된 현행 법령 체계에도 동일한 논리의 적용이 가능하며, “일렬로 식재되어 사실상 가로수 역할을 하는 경우라면 집단성이 있다고 보기는 어려워 취득세 과세대상인 입목에 해당되지 않고, 특정지역에 산발적으로 식재되어 있더라도 집단성이 인정될 수 있다”(지방세운영-1623, 2012.5.24.)는 판단은 “집단성”이라는 불명확하고 비한정적인 개념을 입목의 기준으로 삼아 처분청의 자의적 해석 여지가 있어 불합리하며, (입목의 기능을 고려하여) 도로 구획 기능이 있는 가로수 또는 방음림의 경우 과세대상에서 제외하는 것이 합리적이고 기존의 유권해석도 동일한 입장으로 보이며 「도로법 시행령」 제2조는 도로의 이용증진을 위해 설치한 휴게시설 및 방음시설을 도로의 부속물로 정의하고 있는 점 등을 고려하면, 쟁점수목은 가로수, 방음림이자 휴게시설의 기능을 담당하고 있으므로 취득세 과세대상에서 제외되는 것이 타당하다.

(6) 예비적 청구로서, 처분청은 이 건 취득세 과세표준을 산정함에 있어, 조경수 식재, 잔디식재, 시설물공사를 포함한 지리산휴게소(상행, 하행) 조경공사 총비용OOO를 차감(처분청이 공사비용에 부가가치세가 포함되어 있다고 오해함)하여 과세표준을 해당분만큼 과소산정하였고, 반면, 청구외법인으로부터 수령한 준공내역서상 쟁점수목 식재에 따른 재료비는 OOO까지 모두 포함하여 이를 바탕으로 과세표준을 과다산정하였는바, 이 건 취득세 과세표준은 무상제공분 및 부가가치세 오류분을 가산하고, “입목”의 취득세 과세대상이 아님이 명백한 잔디식재?시설물?부대공사비와 기존 휴게소 부지에서 이식한 수목[관련 부속재료(버팀목, 비료 등)], 묘목(상록관목, 낙엽관목)에 대한 비용 및 간접비(산업안전관리비, 하도급대금지급보증서 발급수수료 등)를 제외하여 그 금액을 경정하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 「지방세법」 제7조 제2항에서 부동산등(입목 포함)의 취득은 등기를 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 취득한 것으로 본다고 규정하고 있으며, 「민법」 제99조에 따르면 부동산이란 토지 및 그 정착물을 의미하는 것으로서 토지와 구분되는 독립적 과세대상으로서의 입목에 해당되기 위해서는 「입목에 관한 법률」 등에 따른 등기 또는 명인에 의해 독립적 개체 등으로 구분되어야 하나 이를 「지방세법」상 취득세 과세대상으로 삼기위한 필수적 요건으로 보기는 어렵고, 이와 같은 방법으로 공시(公示)되지 않았다고 하더라도 부동산과 구분하여 취득한 경우라면 「지방세법」 제7조 제2항 등에 따라 취득세 과세대상이 되는 것이다.

(2) 취득세 과세대상으로서의 입목이란 수종에 관계없이 집단으로 생육하면서 토지와 구분되어 별개의 거래대상 등이 될 수 있는 수목을 의미하는 것으로, 집단성 여부는 동일한 주체의 관리범위에 속하는 특정영역 등을 기준으로 판단하는 것이 합리적이므로, 특정지역에 산발적으로 식재되어 있더라도 집단성이 인정될 수 있고, 휴게소 내 건물주변 및 화단에 산발적으로 식재되어 있는 경우에도 휴게소라는 일정한 장소 내지 특정영역 내에서 집단생육하고 있는 것으로 볼 수 있으므로, 쟁점수목은 취득세 과세대상에 해당한다.

(3) 예비적 청구와 관련하여, 「지방세법 시행령」 제18조 규정상 취득가격이란 취득시기를 기준으로 그 이전에 해당물건을 취득하기 위해 거래상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 직접비용 및 간접비용의 합계액이므로, 쟁점수목 구입비용 및 식재공사비는 직?간접비용을 포함하되 부가가치세를 제외한 금액이 과세표준이 되어야 한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 청구법인이 고속도로 휴게소의 조경공사에 사용(식재)한 나무가 취득세 과세대상인 입목에 해당하는지 여부

② 조경공사 비용 전체를 입목의 취득가액으로 산정한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 지방세법(2010.3.31. 법률 제10221호로 전부개정된 것) 제6조(정의) 취득세에서 사용하는 용어의 뜻은 다음 각 호와 같다.

11. “입목”이란 지상의 과수, 임목과 죽목(竹木)을 말한다.

제7조(납세의무자 등) ② 부동산등의 취득은 「민법」, 「자동차관리법」, 「건설기계관리법」, 「항공법」, 「선박법」, 「입목에 관한 법률」, 「광업법」 또는 「수산업법」 등 관계 법령에 따른 등기·등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 각각 취득한 것으로 보고 해당 취득물건의 소유자 또는 양수인을 각각 취득자로 한다. 다만, 차량, 기계장비, 항공기 및 주문을 받아 건조하는 선박은 승계취득인 경우에만 해당한다.

제13조(과밀억제권역 안 취득 등 중과) ③ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 부동산등을 취득하는 경우(별장 등을 구분하여 그 일부를 취득하는 경우를 포함한다)의 취득세는 제11조 및 제12조의 세율과 중과기준세율의 100분의 400을 합한 세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다. 이 경우 골프장은 그 시설을 갖추어 「체육시설의 설치·이용에 관한 법률」에 따라 체육시설업의 등록(시설을 증설하여 변경등록하는 경우를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 하는 경우뿐만 아니라 등록을 하지 아니하더라도 사실상 골프장으로 사용하는 경우에도 적용하며, 별장·고급오락장에 부속된 토지의 경계가 명확하지 아니할 때에는 그 건축물 바닥면적의 10배에 해당하는 토지를 그 부속토지로 본다.

2. 골프장 : 「체육시설의 설치·이용에 관한 법률」에 따른 회원제 골프장용 부동산 중 구분등록의 대상이 되는 토지와 건축물 및 그 토지 상(上)의 입목

(2) 지방세법 시행령(2010.9.20. 대통령령 제22395호로 전부개정된 것) 제18조(취득가격의 범위 등) ① 법 제10조 제5항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 취득가격 또는 연부금액은 취득시기를 기준으로 그 이전에 해당 물건을 취득하기 위하여 거래 상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 직접비용과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 간접비용의 합계액으로 한다. 다만, 취득대금을 일시급 등으로 지급하여 일정액을 할인받은 경우에는 그 할인된 금액으로 한다.

1. 건설자금에 충당한 차입금의 이자 또는 이와 유사한 금융비용
2. 할부 또는 연부(年賦) 계약에 따른 이자 상당액 및 연체료. 다만, 법인이 아닌 자가 취득하는 경우는 취득가격에서 제외한다.
3. 「농지법」에 따른 농지보전부담금, 「산지관리법」에 따른 대체산림자원조성비 등 관계 법령에 따라 의무적으로 부담하는 비용
4. 취득에 필요한 용역을 제공받은 대가로 지급하는 용역비·수수료
5. 취득대금 외에 당사자의 약정에 따른 취득자 조건 부담액과 채무인수액
6. 제1호부터 제5호까지의 비용에 준하는 비용

(3) 입목에 관한 법률 제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “입목”이란 토지에 부착된 수목의 집단으로서 그 소유자가 이 법에 따라 소유권보존의 등기를 받은 것을 말한다.

(4) 입목에 관한 법률 시행령 제1조(수목의 집단) 「입목에 관한 법률」(이하 “법”이라 한다) 제2조에 따른 입목으로 등기를 받을 수 있는 수목의 집단의 범위는 1필의 토지 또는 1필의 토지의 일부분에 생립(生立)하고 있는 모든 수종(樹種)의 수목으로 한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음의 사실이 나타난다.

(가) 처분청의 취득물건 조서상 청구법인에 대한 취득세 과세표준 및 세액 산정내역은 다음 <표1>과 같으며, 해당금액은 청구법인의 이 건 조경공사의 대가지급액에서 10%를 차감한 금액으로 나타난다.

(나) 청구법인이 제시한 준공내역서상 수목 식재 수량은 다음과 같다.

(다) 청구법인이 임목의 정의와 관련하여 제시한 백과사전?국립산림과학원 용어사전?「산림자원의 조성 및 관리에 관한 법률」의 내용은 다음과 같다.

1) 백과사전 : 1. 이용가치가 높을 것, 2. 단위면적당 생산량이 많을 것, 3. 줄기가 곧을 것, 4. 번식이 잘되고 조림?갱신이 확보될 것, 5. 병해충에 대한 저항성이 강할 것, 6. 환경조건에 대한 적응성이 좋을 것

2) 국립산림과학원 용어사전 : 산림을 구성하는 나무종류, 나무의 밀도, 나이, 성장상태 등이 거의 동일하여 인접하는 산림과 구별이 가능한 조건을 갖춘 산림을 구성하고 있는 수목 – 천연림, 인공림을 포함한 산림생산용 토지 또는 임업대상의 토지에 생육하고 있는 개개의 수목

3) 「산림자원의 조성 및 관리에 관한 법률」 제2조 제1호 : “산림”이란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다. 다만, 농지, 초지, 주택지, 도로, 그 밖의 대통령령으로 정하는 토지에 있는 입목?죽과 그 토지는 제외한다.

(라) 청구외법인의 준공내역서상 쟁점수목 관련 비용은 다음 <표3>과 같고, 준공내역서 세부내용상 시설물은 파고라, 탁자, 의자 등으로 구성되어 있다.

(마) 청구법인은OOO의 현황[총부지 : (상행) 61,516㎡, (하행) 40,224㎡], OOO상 쟁점수목 식재 도면, 식재수종의 사진 및 설명자료, 2004.7.27.자 건설교통부의 「유료도로 휴게소 부지면적 산출지침」(녹지 등 기타 면적 산출기준 : 환경보존녹지?이용녹지?분리녹지를 주차면적의 1.0배 이상으로 설계), 「도로설계요령」 책자(발췌) 등을 제출하였다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 지상의 임목이라 함은 일정한 장소에 집단적으로 생립하고 있는 수목의 집단을 말하는 것으로서, 조경용에 사용하기 위하여 취득하는 수목이라 하더라도 일정한 장소에 집단적으로 생립하고 있는 경우는 임목에 해당하는 점, 일정한 장소 내에서 산발적으로 자생하고 있는 경우에도 집단성이 인정될 수 있고, 쟁점수목은 OOO라는 일정한 장소 내에서 집단적으로 생육되고 있는 임목에 해당하는 것으로 보이는 점 등에 비추어 쟁점수목이 취득세 과세대상인 입목에 해당하지 않는다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.

(나) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 이 건 취득세 과세표준은 사실상 조경시설의 전체 공사(유료)비용으로 산정되었는바, 조경 조성행위에 따른 비용 전체를 과세 대상으로 하는 것은 입목에 대한 취득세 과세의 취지와는 맞지 않는 것으로 보이므로, 쟁점수목 중 다른 휴게소에서 이식된 수목, 잔디?초화?관목?묘목에 해당하는 수목 및 그 외 파고라 등의 시설물 관련 재료비, 노무비, 직?간접비에 해당하는 비용은 과세표준에서 제외하여, <표2>의 상록교목, 낙엽교목 중 타 휴게소에서 이식한 분을 제외한 401그루 및 식재에 소요된 노무비?경비를 과세표준으로 하는 것이 타당하다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「지방세기본법」 제123조 제4항과 「국세기본법」 제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.